Задолженность: взыскание, дебиторская и кредиторская

Задолженность – это

Это категория, которая существует на стыке юриспруденции и экономики. Она связана с двумя моментами:

• есть некая договоренность между минимум двумя лицами. Например, одна сторона должна поставить материал, а другая – рассчитаться за него. Одно лицо обязано ходить на работу и там созидательно трудится, а другое – выдать за это зарплату. Одни решили стать учредителями организации, а другие ждут от них вклад в уставный капитал;
• присутствует временная несостыковка между оплатой и принятием обязательства. То есть либо деньги идут впереди поставки (работы), либо, наоборот, следуют позже.

Выходит, задолженность – это одновременно:

• имущественное право того, кому должны. В данном случае – актив;
• обязательство того, кто пообещал оплатить. Для него – пассив.

Виды задолженности

Классификация долгов, которую мы рассмотрим далее, приведена на схеме.

Рисунок 1. Виды задолженности

Дебиторская и кредиторская

Дебиторская задолженность – это когда кто-то должен вашей организации. Такое лицо зовется дебитором. Кто это может быть? Вот самые распространенные варианты:

• покупатель или заказчик при условии расчетов с отсрочкой платежа по факту поставки, выполнения работ, оказания услуг;
• поставщик или подрядчик, когда ваше предприятие перечислило ему аванс или предоплату;
• работник, когда он получил заем или подотчетные деньги от организации-работодателя, оказался виноват в хищении или порче ценностей, либо из-за бухгалтерской ошибки получил зарплату в большей сумме, чем требуется;
• бюджет или внебюджетные фонды, если допущена переплата по налогам и социальным отчислениям;
• учредители, которые претендуют на долю участия в уставном капитале, но пока ее не оплатили.

Дебиторская задолженность формируется на нескольких бухгалтерских счетах из раздела VI «Расчеты» плана счетов. Они – на втором рисунке. Их характерная особенность: все они – активно-пассивные с двусторонним сальдо. Дебетовые остатки по ним показывают сумму долгов дебиторов. См. подробнее: как эффективно управлять дебиторской задолженностью>> 

Кредиторская задолженность – это когда кому-то должна ваша организация. Такие лица зовутся кредиторами. К ним относятся:

• покупатель или заказчик, если он перечислили аванс или предоплату;
• поставщик или подрядчик, который со своей стороны исполнил условия договора, а вы с ним пока не рассчитались;
• работник, когда ему начислили, но пока не выплатили зарплату или он потратил больше подотчетной суммы *;
• бюджет или внебюджетные фонды по всем начисленным, но не уплаченным суммам налогов, сборов и социальных отчислений;
• учредители по дивидендам в их пользу.

* Примечание.

Важно помнить: кредиторская задолженность перед персоналом по оплате труда – неотъемлемый элемент пассива. Она всегда присутствует в балансе, даже если зарплату не задерживают.

Причина: задолженность предприятия перед работниками начисляется в последний день месяца. А окончательный расчет происходит в начале следующего. Получается, что на момент составления баланса, то есть на конец месяца, квартала, полугодия и т.д. долг перед работниками еще не погашен.

Счета для учета кредиторской задолженности – те же самые, что и для дебиторской. Только теперь сумма «осядет» по кредиту.

Есть простое правило, которое поможет никогда не путаться: «Дебиторская задолженность – это дебетовое сальдо счетов учета расчетов, а кредиторская – кредитовое».

И еще один важный момент: в кредиторку мы не включили долги по банковским кредитам и займам у контрагентов. Это не ошибка. Такой подход применяется в бухгалтерском балансе. Об этом расскажем далее.

Рисунок 2. Счета учета задолженности

Краткосрочная и долгосрочная

Критерием для разделения задолженности на эти два вида является срок, который определен в договоре.

Краткосрочная задолженность – та, при которой контрагент обязан рассчитаться в ближайшие 12 месяцев с момента заключения договора.

Долгосрочная задолженность – когда партнер по сделке имеет право оплатить более, чем через год.

Вот два важных момента:

• есть расхожее заблуждение – относить просроченные долги в состав долгосрочных. Это неверно. Если обязательство изначально было краткосрочным, то оно им и останется, даже если контрагент не платит дольше 12 месяцев;
• проценты по долгосрочным кредитам и займам, которые подлежат уплате в ближайший год, включаются в состав краткосрочных обязательств.

Чтобы отделить долгосрочную задолженность от краткосрочной к счетам учета расчетов открываются субсчета. Исключение: заемные средства. Для них есть два отдельных счета:

• 66 – для краткосрочных кредитов и займов;
• 67 – для долгосрочных.

Мониторинг сроков позволит вовремя начать работу по взысканию долгов. Предлагаем использовать готовую форму отчета, который поможет заранее акцентировать внимание коммерческой службы на возникающих отклонениях. 

Получить форму отчета

Срочная и просроченная

Срочная (текущая, нормальная) задолженность – та, по которой момент исполнения еще не наступил.

Просроченная задолженность – это такая, когда контрагент уже должен перечислить деньги, отгрузить товар или продукцию, завершить выполнение работ, но он этого не сделал.

Простой способ разграничить эти два вида обязательств – посмотреть в раздел договора, который касается сроков исполнения.

Однако есть ситуации, когда такой момент договором не определен. В этом случае помогут правила ГК РФ:

• задолженность требуется погасить в течение семи дней со дня предъявления требования об оплате (ст. 314);
• должник обязан закрыть долг полностью, если договор не предусматривает рассрочку оплаты (ст. 311).

Сомнительная и безнадежная

Сомнительная задолженность одновременно соответствует двум условиям (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (далее – Положения по ведению учета)):

• миновал срок исполнения обязательств или высока вероятность того, что должник не рассчитается вовремя;
• отсутствует обеспечение в виде поручительства третьего лица, залога или банковской гарантии.

Заметим: это бухгалтерский подход к трактовке сомнительных долгов. В соответствии с ним даже текущая задолженность станет таковой, если до даты исполнения уже понятно: контрагент своевременно не совершит платеж или не произведет отгрузку.

С точки зрения налогового подхода значение имеет только факт просрочки и отсутствие обеспечения. Низкая вероятность получить деньги или иные активы от контрагента в рассмотрение не принимается (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Безнадежная задолженность возникает в ситуациях, когда вероятность исполнения обязательств со стороны контрагента не просто низка, а равна нулю. Вот примеры:

• организации-должника больше нет по любой причине (банкротство, добровольная ликвидация);
• срок исковой давности прошел.

По последнему пункту поясним особо. Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Он начинается с даты, которая следует за днем погашения долга по договору. Например, стороны условились о платеже на 16 декабря, но должник не перечислили деньги. С 17 декабря начнется отсчет названного срока.

Период в три года прервется, если контрагент каким-то образом подтвердит, что признает долг за собой, например, подпишет акт сверки или произведет частичную оплату (ст. 203 ГК РФ).

Важный момент: сомнительной и безнадежной бывает только дебиторская задолженность. Почему? Потому что кредиторская задолженность – это долги вашей организации. В них нельзя сомневаться по определению.

Ссудная и кредитная задолженность

Эти два термина очень близки по смыслу. Настолько, что иногда их используют как синонимы. Они оба связаны с обязательствами перед кредитными учреждениями.

Ссудная задолженность – это общая величина долга заемщика перед банком. В нее включаются:

• основная сумма кредита;
• проценты по нему;
• штрафы и пени за просрочку;
• страховка, если она оформлялась при выдаче заемных средств.

Кредитная задолженность – это:

• либо то же самое, что ссудная;
• либо ее часть, которая превратилась в просроченную.

В терминах бухгалтерского учета и отчетности такие долги называются заемными средствами. Они не включаются в состав кредиторской задолженности и представляются в балансе в отдельных строках. Для их учета используются счета 66 и 67 – расчеты по кратко- и долгосрочным кредитам и займам.

Остановимся на особенностях бухгалтерского учета задолженности. Отдельно рассмотрим долги дебиторов/кредиторов, а также по займам и кредитам.

Учет дебиторской и кредиторской задолженности

Учет определяется тем, на какой стадии находится долг. Это могут быть:

• формирование;
• погашение;
• резервирование и списание.

Кроме того, периодически проводится инвентаризация в сфере расчетов.

Стадия 1. Формирование

В начале статьи мы привели перечень дебиторов и кредиторов. Давайте пройдемся по ним и разберем этап формирования для каждой группы.

Таблица 1. Учет формирования задолженности

Еще раз обратим внимание: для дебиторской задолженности счета расчетов идут по дебету, для кредиторской – по кредиту.

После того, как задолженность сформировалась, события развиваются по двум направлениям:

• она погашается в сроки, которые определены в договоре;
• она «зависает» по разным причинам. Самые частые – денежные проблемы и/или недобросовестность контрагента.

Рассмотрим учет по обоим направлениям.

Стадия 2. Погашение

Погашение задолженности в большинстве случаев показывается бухгалтерскими записями, которые находятся в соседней колонке таблицы 1. Например, долг покупателя формируется проводкой Дебет 62 Кредит 90, а погашается – Дебет 51 Кредит 62. Однако это работает не для всех операций.

Таблица 2. Учет погашения задолженности

Заметьте, как меняется расположение счетов расчетов в момент погашения долга. Для дебиторки они переходят из дебета в кредит, для кредиторки – из кредита в дебет.

Стадия 3. Резервирование и списание

Что происходит с задолженностью, когда погашение не наступает в установленные договором сроки? Как упоминалось выше, она переходит в разряд просроченной.

По просроченным долгам дебиторов в бухучете часто создается резерв. Почему часто, а не всегда? Если ваша организация получила от проштрафившегося должника гарантийное письмо или иное подтверждение того, что он скоро рассчитается, то резерв не формируется. 

Проводка для резерва по сомнительным долгам – проста. Он создается за счет прочих расходов (91-2). Для него есть специальный пассивный счет 63. Сложнее определить его сумму. Нормативные документы бухучета не предлагают готового решения. Поэтому придется самостоятельно продумать и закрепить в учетной политике:

• частоту формирования резерва (ежемесячно, ежеквартально, раз в полугодие или по состоянию на конец года);
• подход к оценке вероятности возврата долгов;
• методику расчета суммы резерва в зависимости от платежеспособности должника и вероятности погашения.

Вот краткое изложение методики, которую использует ПАО «ГМК «Норильский никель».

Величина резерва по сомнительным долгам – не статична и меняется в случаях, когда:

• за счет него списывается задолженность, превратившаяся из сомнительной в безнадежную (п. 77 Положения по ведению учета);
• резерв не востребован до конца года, который следует за годом его создания (п. 70 Положения по ведению учета).

Просроченная кредиторская задолженность тоже списывается. Основная причина – минул срок исковой давности, в течение которого ваше предприятие не платило, а контрагент этот долг не истребовал. Обычно такого не бывает в отношении зарплаты, налогов и социальных отчислений. По остальным кредиторам явление хоть и не самое распространенное, но вполне реальное.

Таблица 3. Учет резервов по сомнительным долгам и списания задолженности

Учет заемных средств

Сводится к отражению на счетах:

• получения кредита или займа;
• начисления процентов по нему, если он – процентный;
• возврата имущества, взятого взаймы.

В соответствии с ГК РФ в основе кредитного договора – всегда деньги (п. 1 ст. 819). А вот договор займа бывает и неденежным (п. 1 ст. 807).

В этой статье ограничимся проводками по заемным средствам, которые получены в рублях. То есть оставим в стороне передачу и возврат неденежных активов и курсовые разницы по валютным долгам.

Таблица 4. Учет заемных средств в бухгалтерском учете

Подробнее про понятие инвестиционного актива и порядок начисления процентов по заемным средствам при его приобретении читайте в статье «Капитализация процентов».

Инвентаризация задолженности

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности компании обязаны провести инвентаризацию активов и обязательств. Ее проводят с 1 октября по 31 декабря. В результате инвентаризации могут возникнуть излишки и недостачи, что приводит к налоговым потерям. Расскажем, как избежать налоговых потерь

Задолженность организации подлежит инвентаризации. Цель – показать в учете и отчетности реальные суммы долгов.

Инвентаризация – не право, а обязанность. Об этом сказано в ст. 11 Закона «О бухгалтерском учете». Чтобы сделать все правильно, ориентируйтесь на Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (далее – Указания).

Перед проведением инвентаризации, надо определиться с тем:

• когда это делать?
• что именно проверять?
• каким документом оформить результат?
• как отразить его в бухучете?

По порядку ответим на эти вопросы.

Сроки проведения инвентаризации расчетов. Они бывают двух видов:

• те, что являются обязательными (п. 1.5 и 1.6 Указаний);
• те, которые закрепляются руководителем. Так называемые плановые (п. 2.1 Указаний).

Задолженность – это чьи-то права и обязанности. Значит, у нее нет материально-вещественной формы. Поэтому из числа обязательных случаев проведения инвентаризации для нее подойдут только такие:

• перед продажей, например, при уступке права требования на дебиторку по договору цессии;
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Плановые сроки определяются самой организацией. Например, инвентаризация расчетов может проводиться по итогам каждого квартала или полугодия. Они фиксируются либо в бухгалтерской учетной политике, либо в отдельном внутреннем распорядительном документе по предприятию.

Что проверяют при инвентаризации задолженности. Все зависит от того, о каком долге идет речь. Смотрите в таблице, какие задачи стоят по основным группам контрагентов.

Таблица 5. Инвентаризация расчетов: что проверяется

Как оформить результаты инвентаризации. В Указаниях предлагается форма № ИНВ-17 «Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами».

Важно помнить: форма акта не обязательна к применению. Вы можете разработать принципиально иной документ для своей организации или существенно видоизменить этот.

Однако в любом случае документ об инвентаризации расчетов должен предоставить информацию о суммах, по которым:

• есть подтверждение контрагентов;
• нет подтверждения контрагентов;
• истек срок исковой давности.

Отражение результатов инвентаризации в учете. Спишите ту задолженность, которую не подтвердили контрагенты или по которой прошли сроки исковой давности. Это относится как к дебиторке, так и к кредиторке.

Схемы бухгалтерский записей на списание мы приводили в таблице 3. Документальным подкреплением для него станут не только результаты инвентаризации, но еще:

• письменное обоснование от бухгалтера по расчетам;
• приказ руководителя.

Задолженность в балансе и других формах отчетности

В основе раскрытия задолженности в балансе – два момента:

• долгосрочные долги отделяются от краткосрочных;
• заемные средства не смешиваются с кредиторской задолженностью.

Подробнее остановимся на первом пункте.

В части заемных средств он реализуется просто. В балансе есть две одноименные строки 1410 и 1510. В них раскрывается информация о долго- и краткосрочных кредитах и займах.

В отношении дебиторской и кредиторской задолженности такого явного разделения нет. С другой стороны, показывать долги со сроком погашения до и свыше 12 месяцев по одной строке неверно. Есть два способа решения:

• самостоятельно ввести новые строки в баланс, например, 1231 и 1521. В них показать долгосрочную составляющую дебиторки и кредиторки;
• отнести суммы «долгой» задолженности в прочие внеоборотные активы для дебиторки и прочие долгосрочные обязательства для кредиторки.

Смотрите, как реализуются сразу оба подхода в балансе ПАО «ГМК «Норильский никель».

Фрагмент баланса

Фрагмент пояснений к отчетности

На схеме ниже мы показали, в каких строках бухгалтерской отчетности раскрывается информация о задолженности.

Рисунок 3. Задолженность в балансе и отчетности

Анализ дебиторской и кредиторской задолженности

Чтобы провести анализ задолженности, вам понадобятся бухгалтерский баланс, а также пояснения к нему и отчету о финансовых результатах (далее – пояснения к ББ и ОФР). В пояснениях ищите таблицы о наличии и движении задолженности.

В ходе анализа придерживайтесь следующих этапов:

• оценка структуры долгов дебиторов и кредиторов;
• расчет их динамики;
• анализ соотношения между ними;
• вычисление показателей оборачиваемости.

Рисунок 4. Этапы анализа задолженности

Этап 1 – анализ структуры (вертикальный)

Чтобы его провести, рассчитайте:

• удельный вес дебиторки и кредиторки в валюте баланса. Для этого разделите их общую величину на итоги по активу или пассиву. Результат покажет: насколько значительно ваша организация финансирует чужой оборот (для долгов дебиторов) и сколько средств контрагентов «крутится» в ваших источниках (для обязательств перед кредиторами). Идеальная ситуация – превышение второго показателя над первым;
• процент долгосрочной задолженности. Здесь логика – та же. Долгосрочные долги дебиторов – крайняя мера в системе расчетов. Они показывают, что ваш контрагент изъял средства вашего бизнеса дольше, чем на год. При этом настоящий подарок – кредитор, готовый дать рассрочку платежа на 12 с лишним месяцев;
• долю дебиторской задолженности, которая обеспечена гарантиями. Чтобы узнать про гарантии, загляните в пояснения к ББ и ОФР, так как в балансе этой информации нет. Чем выше гарантийное обеспечение по отношению к значению дебиторки, тем лучше. Так компания больше застрахована от риска непоступления оплаты;
• удельный вес просроченной задолженности. Любая просрочка плоха, в том числе и вашего предприятия перед контрагентами. Но в случае с несвоевременным погашением дебиторки под угрозу ставится способность организации своевременно рассчитаться по своим долгам. А это, кроме прочего, зарплата и налоги. Отсутствие просроченной задолженности – весьма редкая ситуация и всегда показатель очень грамотной политики управления финансами в компании;
• процент дебиторки, которую пришлось списать на финансовый результат. Это и есть безнадежные долги предприятия. Высокое значение скажет, сколько прибыли теряет организация из-за «плохих» контрагентов.

Этап 2 – анализ динамики (горизонтальный)

Здесь остановитесь на двух моментах:

• сравните темпы роста дебиторской и кредиторской задолженности между собой. Первые должны быть меньше вторых. Причина – все та же. Лучше жить за чужой счет, чем своими оборотными средствами «кормить» сторонний бизнес;
• сравните темпы роста дебиторки и выручки, а также кредиторки и расходов за вычетом амортизации. Это позволит оценить, меняется ли что-то в системе расчетов компании. Конечно, когда речь идет о вашей организации, то это известно и без вычислений. Но в отношении другого предприятия подход окажется полезным. Например, выручка приросла на 10%, а долги дебиторов за тот же период – на 20%. Значит, покупателям стали давать еще бóльшую отсрочку в оплате. Расходы, которые влекут за собой денежный отток, увеличились на 15%, а кредиторка – на 30%. Выходит, организация либо согласовала более выгодные условия расчетов с поставщиками, либо теперь чаще допускает просрочку.

Этап 3 – анализ соотношения

Желаемое состояние в расчетах – когда долги организации больше, чем задолженность ее контрагентов перед ней на 10 и более процентов. При этом ни в числителе, ни в знаменателе не должно быть просроченных сумм. В таком случае:

• средства дебиторов в значительной степени покрывают кредиторскую задолженность;
• предприятие живет в выгодный для себя долг.

Этап 4 – анализ оборачиваемости

Чтобы понять, через сколько в среднем организация получает платежи от дебиторов и рассчитывается с кредиторами, рассчитайте продолжительность оборота.

Для дебиторской задолженности формула проще. В ней привязка делается к выручке (строка 2110 отчета о финансовых результатах (ОФР)). Для среднегодового значения она такая:

Для кредиторской задолженности выручка не подойдет. Нужна величина расходов, которые имеют в основе денежный характер: материальные, на оплату труда, социальные отчисления и т.п.

Причина: кредиторка возникает не как следствие доходов. В ее основе – приобретение ценностей и услуг третьих лиц, которые в итоге становятся расходом.

Проблема: готового показателя расходов денежного характера в отчетности нет. Но можно пойти несколькими путями и взять за основу:

• себестоимость продаж (строка 2120 ОФР);
• стоимость приобретенных запасов, работ, услуг. Она рассчитывается как: Материальные расходы + Запасы сырья, материалов, товаров на конец года – Запасы сырья, материалов, товаров на начало года;
• расходы по обычным видам деятельности за вычетом амортизации: Себестоимость продаж + Коммерческие расходы + Управленческие расходы – Амортизация. Через номера строк отчетности это выразится так: 2120 ОФР + 2210 ОФР + 2220 ОФР – 5640 пояснений к ББ и ОФР.

Воспользуемся последним подходом. Этим мы:

• охватим вообще все причины возникновения кредиторской задолженности, а не только те, которые связаны с расчетами с поставщиками и подрядчиками;
• исключим весомый неденежный элемент – амортизацию.

Формула окажется такой:

Больше полезной информации по теме Бюджетирование, читайте по ссылке>>>

Продолжительность оборота измеряется в днях. Логика для трактовки ее значений сохраняется: продолжительность оборота дебиторской задолженности должна быть меньше, чем кредиторской. Только в таком случае средства не выкачиваются из бизнеса в пользу других организаций.