Накладные расходы: что это, состав, учет и оптимизация

В этой статье:

• что такое накладные расходы 
• состав накладных расходов 
• учет накладных расходов 
• распределение накладных расходов
• оптимизация накладных расходов 
• ключевые выводы и рекомендации

Что такое накладные расходы: определение и экономическая суть 

Overhead expenses или накладные расходы часто первыми попадают под оптимизацию. Какие же расходы к ним относятся и почему они так влияют на себестоимость рассмотрим ниже.

Отличие накладных расходов от прямых 

Затраты на производство продукции, выполнение работ или оказание услуг состоят из двух частей. 

Первая. Основные (иначе – прямые) – те, которые непосредственно связаны с технологическим процессом изготовления конкретного продукта. Обычно это: 

• основные сырье и материалы;
• зарплата производственных рабочих, которые их обрабатывают; 
• социальные отчисления с такой зарплаты. 

Данные затраты напрямую включаются в себестоимость, так как составляют основу изделия, работы или услуги. Новый тренд: превратить постоянные расходы в переменных.

Вторая. Накладные (косвенные) – дополнительные расходы, которые связаны с производством сразу всей продукции предприятия, управлением и сбытом. Работа компании невозможна без этих дополнительных издержек. В течение месяца они аккумулируются на специальных бухгалтерских счетах. По его итогам распределяются в себестоимость конкретных изделий пропорционально выбранной базе. 

Принципы учета накладных расходов

Структура накладных издержек приводится в отраслевых методических рекомендациях по учету затрат. Таких документов много (смотрите некоторые на рисунке 1). Однако задаваемые ими принципы – одинаковы и сводятся к следующему.

Рисунок 1. Где узнать про виды накладных расходов в разрезе отраслей

Принцип 1. Накладные затраты – это все те, которые не попали в состав основных трат и прочих расходов компании. 

Например, зарплата рабочего-станочника напрямую попадает в себестоимость изделий, которые он производит. Она формирует основные затраты. Оплата труда прочих работников: директора, бухгалтера, мастера цеха, в котором производят несколько видов номенклатурных позиций – осядет в накладной составляющей. 

Особо поясним про прочие расходы, которые не относятся ни к основным, ни к накладным тратам. Их открытый перечень приводится в п. 11 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) 10/99 «Расходы организации». В их составе, например, проценты по кредитам (займам), расходы на банковское обслуживание, штрафы за нарушение условий договоров, благотворительная помощь. Они сразу уменьшают финансовый результат организации, минуя стадию признания в себестоимости продукта.

Принцип 2. Разделение затрат на накладные и основные производится с учетом специфики конкретной организации. 

Стандартные подходы к классификации работают не всегда. К примеру, выше мы привели обычный перечень основных затрат. В их числе есть сырье и материалы, но нет амортизации. Вот два примера прямо противоположных ситуаций. В химическом производстве при обработке одного вида сырья могут получить несколько продуктов в рамках единого техпроцесса. Значит, стоимость сырья придется делить между сопряженными продуктами, а не включать в себестоимость напрямую. Получается, затраты на основное сырье перестают быть прямыми и становятся косвенными или накладными. 

Амортизация основных средств – это, как правило, накладные расходы. Но если станок используется при производстве только одного вида изделий, то его амортизация формирует основные затраты. 

А вот пример о том, что отнесение в состав накладных расходов зависит от того, кто является конечным приобретателем продукта. Например, затраты ремонтного цеха (вспомогательного производства) в связи с оказанием услуг третьим лицам станут основными и сформируют себестоимость стороннего заказа. Траты на те же услуги, но для основного производства нужно учитывать как накладные для себестоимости изделий последнего.

Принцип 3. Состав накладных расходов хоть и зависит от особенностей предприятия, но есть общие моменты. 

Они применяются к организациям всех видов деятельности. В любой отрасли к ним относятся зарплата управленцев вместе с отчислениями, траты на командировки, рекламу, страхование, канцелярию, услуги аудиторов, консультационные и юридические услуги, интернет и связь и т.п. 

Принцип 4. Накладные расходы – это комплексная статья. Для их обобщения в бухучете применяется несколько счетов.

Далее в статье будут рассмотрены особенности бухгалтерского учета накладных расходов.

Роль накладных расходов в формировании себестоимости 

Накладные расходы участвуют в формировании себестоимости. Но это участие происходит в особом порядке:

• аккумуляция накладных расходов на специальных бухгалтерских счетах,
• списание в себестоимость пропорционально выбранной базе.

Выбор метода для распределения, разработка своего зависит от решения компании.

Накладные расходы в калькуляцию себестоимости продукта попадают так: 

1. в конце месяца суммируются остатки по счетам 23, 25, 26, 29, 44; 
2. из их числа исключается затраты, которые приходятся на незавершенное производство (для счетов 23, 25, 26, 29) и на остаток непроданного товара (для счета 44). Так определяются траты, которые относятся на полностью готовый продукт; 
3. считаются коэффициенты распределения накладных расходов в разрезе видов продукции. Они вычисляются с использованием значений показателя, который выбран как база; 
4. величины из пунктов 2 и 3 перемножаются. В результате исчисляются накладные расходы за месяц применительно к каждому их виду, а также номенклатурной позиции; 
5. полученная на этапе 4 сумма добавляется к основным затратам на конкретный продукт; 
6. величина из пункта 5 делится на количество произведенных изделий, выполненных работ или оказанных услуг. Итог равняется полной себестоимости.

Состав накладных расходов: подробная классификация 

На следующих иллюстрациях на примере химического производства покажем, что относится к накладным расходам. Кстати, такая классификация вполне подойдет для строительства, металлургии, полиграфии и прочих видов деятельности.

Общепроизводственные расходы 

Рисунок 2. Что входит в накладные расходы в химическом производстве, строительстве и других отраслях - общепроизводственные расходы

Общехозяйственные расходы 

Рисунок 3. Что входит в накладные расходы в химическом производстве, строительстве и других отраслях - общехозяйственные расходы

Коммерческие расходы и прочие накладные расходы

Рисунок 4. Что входит в накладные расходы в химическом производстве, строительстве и других отраслях - внепроизводственные расходы

Учет накладных расходов: проводки и методы распределения 

Далее рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета накладных расходов. Их понимание поможет более качественно подойти к вопросу их оптимизации.

Учет накладных расходов в бухгалтерском учете 

В бухгалтерском учете используется несколько счетов для аккумулирования накладных расходов. Рассмотрим их на рисунке.

Рисунок 5. Счета для учета накладных расходов

Как видно из рисунка, компания выбирает счета учета накладных расходов исходя из своей специфики. Закрепляет их в своей учетной политике.

Особенность счетов 23 и 29 в том, что они одновременно собирают как основные, так и накладные затраты. Основными они будут при продаже услуг на сторону. В то же время они будут накладными – при их потреблении внутри предприятия.

Смотрите на следующем рисунке, как работают названные счета. Для сравнения мы привели также схемы записей для прямых затрат предприятия.

Рисунок 6. Учет основных и накладных расходов

Учет накладных расходов в налоговом учете 

Для принятия накладных расходов к расходам для целей налогообложения необходимо не забывать основные правила:

• расходы должны быть экономически обоснованы,
• расходы должны быть документально подтверждены,
• расходы должны быть направлены на получение прибыли.

Отдельной темой стоит отметить нормирование законом некоторых видов затрат, в том числе относящихся к накладным расходам. К примеру, это могут быть рекламные и представительские расходы. Лимит по первым - 1% от выручки за год (пп.28 п.1 и п.4 ст.264 НК РФ), по вторым - 4% от затрат на оплату труда за отчетный период (пп.22 п.1 и п.2 ст.264).

Рисунок 7. Нормирование накладных расходов в налоговом учете

Отдельные виды затрат могут не признаваться уменьшающими налогооблагаемую базу. К примеру, это могут быть сверхнормативные выплаты сотрудникам.

Распределение накладных расходов

Сейчас подробнее остановимся на том, что может являться базой распределения. В отношении нее опять исходят из специфики деятельности предприятия. 

База для распределения накладных расходов

Чаще других ориентируются на следующие показатели: 

• трудовые (основная зарплата производственных рабочих или количество человеко-часов их труда); 
• материальные (прямые материальные затраты производства или вес выпущенной продукции); 
• функционирования оборудования (машино-часы работы станков); 
• связанные с продажей (плановые цены, выручка или натуральный объем реализации в разрезе номенклатурных позиций).

Организация самостоятельно определяет, что станет базой для распределения накладных расходов. Этот момент фиксируется в бухгалтерской учетной политике. Причем допускается комбинировать сразу несколько показателей. Например, взять прямые материалы для подсчета себестоимости продукции основного производства и основную зарплату производственных рабочих – для вспомогательного. 

Выбор базы – ответственный момент, ведь она напрямую влияет на себестоимость конкретных номенклатурных позиций. Значит, на цену, если предприятие пользуется системой ценообразования «затраты плюс». И еще – на финансовый результат.

Накладные расходы: пример расчета

Организация производит два вида продукции А и В. Незавершенное производство (НЗП) на начало мая отсутствовало, на конец месяца появилось. Кроме основного производства, в организации есть вспомогательное – ремонтный цех. Он оказывает услуги только внутри предприятия. Накладные расходы распределяются в себестоимость продуктов А и В пропорционально прямым материальным затратам.

Вот исходные данные для расчета.

Таблица 1. Исходные данные

Задача в том, чтобы посчитать полную себестоимость единицы каждого продукта. Выше мы привели шесть этапов для этого. 

Первый, по сути, реализован, так как в таблице 1 уже просуммированы накладные затраты мая. Их совокупная величина 1,5 млн руб. Ее и требуется корректно распределить. 

На втором этапе вычислим, сколько основных и накладных затрат придется на готовую продукцию, а какая их часть останется в «незавершенке» и перейдет на следующий месяц. Этот расчет – в таблице 2.

Таблица 2. Распределение затрат между готовой и незавершенной продукцией

На третьем и четвертом этапах рассчитаем: 

• коэффициенты распределения накладных расходов на основе выбранной базы – прямых материальных затрат; 
• сумму накладных расходов, приходящуюся на каждый вид изделия.

Таблица 3. Распределение накладных затрат между видами продукции

Теперь сложим основные и накладные затраты на готовые изделия. Полученную величину разделим на количество продукции, принятой на склад. Это будут пятый и шестой этапы, по итогам которых получим искомую величину полной себестоимости.

Таблица 4. Расчет полной себестоимости продукции

Важно понимать: эти формулы – лишь один из нескольких вариантов. Например, в данном случае НЗП мы оценили по фактической себестоимости. Причем в целях упрощения взяли ее в полной величине, а не в производственной. Но это лишь один из четырех возможных вариантов (п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ). Кроме того, общехозяйственные расходы отнесли на себестоимость. Однако есть другой подход, когда они в полной сумме без распределения между видами продукции и НЗП переносятся в расходы месяца.

Оптимизация накладных расходов: пошаговая инструкция

Обеспечение оптимизации накладных расходов позволит снизить себестоимость продукции. А значит благотворно скажется на размере прибыли предприятия. 

Как уменьшить накладные расходы?

Основной рекомендацией для принятия мер с целью оптимизации накладных расходов является проведение их вертикального и горизонтального анализа. Пошаговая инструкция включает в себя этапы, указанные ниже.

Анализ структуры накладных расходов 

Вертикальный анализ накладных расходов позволяет рассмотреть их структуру и увидеть затраты с наибольшей долей. Как правило, оптимизация именно этих затрат дает наибольший эффект. Однако не стоит забывать и степень влияния тех или иных накладных расходов на производственный процесс.

Выявление резервов снижения

Анализ динамики накладных расходов по периодам в сравнении с динамикой базы для распределения позволит найти так называемые “проблемные зоны”.  Это будет горизонтальным анализом накладных расходов.

При отрицательной динамике базы такие затраты не будут снижаться или будут расти. Для подобного поведения накладных расходов должны быть весомые причины. В противном случае именно эти накладные расходы должны подлежать оптимизации в первую очередь. 

Также можно использовать один из способов контроля накладных расходом - их лимитирование. 

Разработка мероприятий по оптимизации 

После выявления “проблемных зон” на основании проведенного анализа должна быть разработана программа по снижению таких накладных расходов.

В программу по оптимизации накладных расходов могут входить следующие мероприятия:

1. Сокращение затрат на заработную плату и страховых взносов: оптимизация штатного расписания и устранение дублирующих функций, использование удаленного формата работы, привлечение аутсорсинговых компаний для выполнения определенных рабочих задач и т.д.,
2. Уменьшение расходов на аренду и содержание помещений: субаренда свободных помещений, использование удаленного формата работы для ряда сотрудников, переезд в офис/склад с более дешевой платой,
3. Сокращение транспортных расходов: использование транспортных и аутсорсинговых компаний для доставки и ремонта автомобилей, более тщательная логистика и т.д.

Также компания может использовать планирование в виде бюджетирования для контроля накладных расходов и их минимизации. При таком подходе важно аргументированно установить лимиты и не задавать невыполнимых планов сотрудникам. К созданию норм необходимо привлекать специалистов производства. Нормирование расходов должно быть контролируемым и разумным.

Контроль и оценка результатов оптимизации 

Накладные расходы требуют постоянного внимания. В компании должен поводиться их регулярный мониторинг и непрерывный поиск новых способов их оптимизации.

Разработанные методы по минимизации расходов должны административно, приказом руководства внедряться в бизнес-процесс под ответственность соответствующих сотрудников в течение определенного периода. После внедрения результаты оптимизации должны измеряться и оцениваться.

При неудовлетворительных результатах должны быть сделаны выводы о соответствующих причинах, внесены изменения в бизнес-процесс и т.д.

Заключение: ключевые выводы и рекомендации

Итак: 

• накладные расходы обычно меньше прямых, но оптимизируются в первую очередь, 
• состав накладных расходов зависит от отрасли и специфики определенного предприятия,
• в бухгалтерском учете такие расходы сначала суммируются, а потом распределяются пропорционально принятой на предприятии базе,
• для определения “проблемных мест” в накладных расходах проводят их анализ: вертикальный и горизонтальный, а потом вырабатывают меры по их оптимизации,
• на ряде предприятий для контроля накладных расходов используют их нормирование.