Как оформить и учесть кредит-ноту от контрагента, и какие возможны налоговые риски при работе с этим документом

Законодательный аспект

Законодательство РФ не содержит термина "кредит-нота" и не определяет его статус. Тем не менее, данный термин участвует в деловом обороте. Использование данного инструмента приобретает особую актуальность в свете попыток налоговых органов рассматривать выставление кредит-ноты как прощение долга.

Кредит-нота - это расчетный документ, в котором содержится извещение, посылаемое одной из находящихся в расчетных отношениях сторон (поставщиком) другой стороне (покупателю), о записи в кредит счета последней определенной суммы ввиду наступления какого-либо обстоятельства, создавшего у другой стороны права требования этой суммы.

Считается, что кредит-нота может возникать:

• только в рамках договора (иного письменного соглашения сторон), предусматривающего возможность использования такого расчетного инструмента сторонами;
• только в тех обстоятельствах, которые оговорены договором (иным письменным соглашением сторон).

Таким образом, кредит-нота представляет собой документарную форму, в которой оформляется волеизъявление либо соглашение сторон на изменение первоначальных условий сделки ввиду наступления обстоятельств, предусмотренных договором и приложений к нему. Она не может считаться односторонним актом, так как покупатель в договоре выразил свое предварительное согласие на ее составление при определенных условиях.

Как показывает практика, кредит-нота используется в договорной политике, в основном, по инициативе поставщиков, которые преследуют следующие цели:

• Предоставление скидки постоянным оптовым покупателям (дилерам) за приобретение товаров в определенном количестве или на определенную сумму по результатам деятельности за период, причем этот период может составлять от трех месяцев до года.
• Урегулирование расчетов по предусмотренной договором оплате поставщиком дополнительных расходов покупателя по исполнению условий договора, либо оказываемых покупателем услуг поставщику в рамках заключенного договора.
• Урегулирование расчетов при возврате товаров покупателем поставщику.

Документальное оформление

Поставщик и покупатель вправе установить такую систему расчета скидок, так как гражданское законодательство РФ допускает изменение цены договора после его заключения по соглашению сторон. Иными словами, условия о кредитной ноте устанавливается в договоре или соглашениях к нему.

Налоговые риски

Изначально позиция налоговых органов по вопросу предоставления скидок в виде последующего выставления кредит-нот была следующей. Кредит-нота представляет собой прощение долга, в результате которого у поставщика возникает не признаваемый для налогообложения внереализационный расход, а у покупателя - налогооблагаемый внереализационный доход.

В письмах УМНС позднее было признано, что дополнительная скидка в виде кредит-ноты представляет собой не доход продавца и расход покупателя, а уменьшение ранее заявленной сторонами цены сделки. Эта точка зрения более соответствует положениям гражданского законодательства и поддерживается большинством экспертов.

Из такой юридической квалификации кредит-ноты следует, что она должна соответствовать условиям первоначального договора. Если договорная сумма предусматривала НДС, то и ее изменение посредством кредит-ноты также должно включать сумму НДС, исчисленную по той же ставке. Кроме того, в кредит-ноте должно быть указано, по какому договору она выставляется (причем договор должен быть не закончившим свое действие), а также на какие товары она распространяется, со ссылкой на отгрузочные документы, по которым они отпускались. Также указывается на необходимость закрепления установленных продавцом цен и размеров скидок (после их обоснования соответствующими расчетами) в специальных документах, составляемых при оформлении учетной политики, в том числе в специальном приказе руководителя и прайс-листе.

Отметим, что определенные налоговые риски могут возникнуть у продавца, если размер скидки превысит 20 % (ст. 40 НК РФ).

Учет

С точки зрения документооборота, кредит-нота представляет собой "отрицательный счет" и должна сопровождаться "отрицательным счетом-фактурой" на сумму скидки. Поэтому на дату получения кредит-ноты от поставщика в учете сделайте запись:

Дебет (60) 76 Кредит 91-1 – получено уведомление поставщика о предоставлении вознаграждения в виде денежной премии.

Согласно правилам бухгалтерского учета, факт предоставления скидки должен быть отражен в том периоде, в котором принято решение об ее предоставлении. В бухучете на основании кредит-ноты и продавец, и покупатель сторнируют в периоде ее оформления: первый - выручку и НДС с реализации, а второй - закупочную цену и НДС, уплаченный при приобретении товаров. Если к моменту предоставления скидки покупатель уже продал товары, по которым она предоставлена, то он не может уменьшить их закупочную цену, поэтому факт предоставления скидки по таким товарам отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Если же скидка предоставляется в первом квартале текущего года в виде кредит-ноты за четвертый квартал предыдущего года, то наилучшим выходом для сторон будет оформить ее последним числом года, к которому она относится. Иначе сумма скидки будет представлять собой прибыль (у покупателя) или убыток (у продавца) прошлых лет, выявленные в отчетном году. Так как налоговым периодом по налогу на прибыль является год, то придется пересчитать налог за прошлый год, что также повлияет на финансовую отчетность.

Консалтинговая фирма «Партнеры и Боровков» помогает развивать компании своих клиентов в трех направлениях: менеджмент, учет и налоги, юриспруденция. Изюминка наших продуктов для собственников и топ-менеджеров – в решениях, учитывающих все эти ключевые грани бизнеса. Результатом нашей работы является полная модель компании: от стратегии, оргструктуры и бизнес-процессов до оптимальной налоговой нагрузки и юридической защиты.