Чтобы установить порядок распределения косвенных затрат в целях управленческого учета, действуйте по плану:
- решите, какие затраты считать косвенными, сформулируйте их квалификацию;
- установите взаимосвязь между затратами и объектами, на которые их предстоит распределять;
- выберите метод распределения затрат.
Какие затраты относить к косвенным в управленческом учете
Чтобы повысить точность управленческого учета, делите затраты на прямые и косвенные в отношении не только продуктов компании, но и процессов, переделов, мест возникновения затрат, проектов, объектов основных средств, клиентов, поставщиков, каналов сбыта и т. д. Квалифицируйте затраты по экономическому критерию: есть ли взаимосвязь между ними и отдельным объектом учета. Считайте косвенными те затраты, которые не связаны с объектом, а обусловлены некоторой совокупностью объектов.
Делить затраты только по взаимосвязи с продуктами – ошибка. О недостатках этого подхода смотрите Как классифицировать затраты в управленческом учете.
Как в управленческом учете установить связь между косвенными затратами и объектами учета
Распределяя косвенные затраты, относите их адресно – только на те объекты учета, которые послужили причиной возникновения данных затрат.
Например, в течение года компания, выпускающая светотехническое оборудование, сформировала канал прямых продаж в Московской области и поддерживала его работу. Связанные с этим затраты отнесли не на все каналы продаж, а только на канал прямых продаж в Московской области; на продукты, которые продали в Московской области; на покупателей из этого региона.
Другой пример. В цехе основного производства есть участок испытаний, на котором тестируют часть продукции этого подразделения. Затраты на содержание данного участка распределяют лишь на ту продукцию, которую тестируют на нем. Если, предположим, на предприятии есть отдел экспорта, расходы на него относите только на продукцию, отгружаемую на экспорт.
Как выбрать метод распределения косвенных затрат для целей управленческого учета
Выбрать метод распределения косвенных затрат в управленческом учете – значит, определить, удастся ли отнести их на объекты с помощью одноступенчатого распределения или потребуется двухступенчатое, затем выбрать базу (базы) распределения.
Алгоритм одноступенчатого распределения косвенных затрат в управленческом учете:
- определить базу распределения (драйвер) – количественный фактор, который отражает причину возникновения затрат и влияет на их величину;
- рассчитать коэффициент распределения – разделить сумму распределяемых затрат на общую величину базы распределения;
- вычислить сумму косвенных затрат, которая приходится на каждый объект, – умножить коэффициент распределения затрат на величину базы распределения, которая соответствует конкретному объекту. Подробнее об этой методике смотрите Как проанализировать порядок формирования себестоимости.
Базами распределения могут быть натуральные и стоимостные показатели. Мастер подсказок поможет разобраться, какие базы использовать для распределения косвенных затрат.
Мастер подсказок. Базы распределения косвенных затрат
Выбирая базу распределения, руководствуйтесь принципом взаимозависимости – чем больше база, тем больше должны быть затраты. Если эта зависимость четкая и однозначная, то базу распределения выбрали обоснованно.
Например, затраты на доставку материалов зависят от их количества. Поэтому распределять эти затраты между отдельными видами ресурсов пропорционально весу обоснованно. Стоимость материалов лишь опосредованно влияет на величину транспортных затрат, поэтому использовать ее в качестве базы распределения некорректно.
Универсальных, однозначных рекомендаций, как выбрать базу, нет, все зависит от конкретной ситуации, вариантов очень много. Подробнее о том, что делать, если в качестве базы распределения подходят два или три критерия, смотрите Как регламентировать распределение косвенных расходов между проектами в строительных компаниях.
Чтобы соблюдать принцип взаимозависимости, для каждой статьи или для нескольких статей затрат используйте разные базы распределения. Подробнее о том, как дифференцированно выбирать базы распределения косвенных затрат, смотрите Как проанализировать порядок формирования себестоимости.
Стоимость услуг по доставке материалов составила 60 000 руб. Чтобы распределить эту сумму между доставленными ресурсами , финансисты компании определили перечень объектов, на которые можно отнести затраты: два вида материалов, которые привезли в компанию.
Специалисты финансовой службы выбрали базу распределения затрат на доставку – вес груза. Обоснование – чем больше вес, тем выше должна быть грузоподъемность машин, больше удельные затраты на перевозку, дороже услуги по доставке. В компанию привезли 10 т материалов первого вида и 30 т второго вида. Общий вес груза – база распределения составляет 40 т (10 т + 30 т).
Финансисты рассчитали коэффициент распределения, разделив затраты на вес груза, – 1500 руб./т (60 000 руб. : 40 т). Перемножив коэффициент распределения и вес материалов каждого вида, выяснили, сколько затрат приходится на каждый объект. Так, на первый вид материалов отнесли 15 000 руб. (1500 руб./т × 10 т), а на второй – 45 000 руб. (1500 руб./т × 30 т).
Если между косвенными затратами и объектами нет прямой взаимосвязи, не удастся корректно отнести затраты на объекты, используя одноступенчатое распределение. Распределите затраты в два этапа. С помощью первой базы распределения отнесите затраты на промежуточные объекты, с помощью второй базы разделите затраты между конечными объектами. Смотрите пример, как применять этот подход: Как рассчитать себестоимость доставки товара покупателям своими силами.
Цех производственного предприятия выпускает четыре вида продуктов на двух технологически связанных участках. Финансовой службе нужно распределить между продуктами 560 000 руб. общепроизводственных затрат, связанных с производственными площадями цеха. Эти затраты: амортизация здания, расходы на содержание и ремонт помещений, плата за отопление и освещение.
Между общепроизводственными затратами и выпускаемыми продуктами нет прямой взаимосвязи, поэтому нужно провести двухступенчатое распределение.
Сначала финансисты отнесли общепроизводственные затраты на технологические участки. В качестве базы распределения использовали площади производственных помещений, которые занимают участки. На участок № 1 приходится 400 кв. м, а на участок № 2 – 800 кв. м (общая площадь цеха равна 1200 кв. м). По результатам расчетов на участок № 1 отнесли 186 666,67 руб. (560 000 руб. × 400 кв. м : 1200 кв. м), а на участок № 2 – 373 333,33 руб. (560 000 руб. × 800 кв. м : 1200 кв. м).
Затем специалисты распределили отнесенные на участки затраты между видами продукции. В качестве базы выбрали нормативную трудоемкость обработки продуктов на каждом участке, данные о которой представлены в таблице.
Отсюда на продукт А приходится 222 755,56 руб. общехозяйственных затрат (186 666,67 руб. × 34 000 нормо-ч : 100 000 нормо-ч + 373 333,33 руб. × 64 000 нормо-ч : 150 000 нормо-ч), на продукт Б – 98 311,11 руб. (186 666,67 руб. × 18 000 нормо-ч : 100 000 нормо-ч + 373 333,33 руб. × 26 000 нормо-ч : 150 000 нормо-ч). На продукт С отнесли 128 177,78 руб. (186 666,67 руб. × 26 000 нормо-ч: 100 000 нормо-ч + 373 333,33 руб. × 32 000 нормо-ч : 150 000 нормо-ч), а на продукт Д – 110 755,56 руб. (186 666,67 руб. × 22 000 нормо-ч : 100 000 нормо-ч + 373 333,33 руб. × 28 000 нормо-ч : 150 000 нормо-ч).
Как распределять различные виды косвенных затрат в управленческом учете
Устанавливая правила распределения косвенных затрат в управленческой учетной политике, учтите особенности их отдельных групп: общепроизводственных, общехозяйственных, коммерческих затрат.
Общепроизводственные затраты. Чтобы корректно распределять общепроизводственные затраты в управленческом учете, для начала сформулируйте их квалификацию или при необходимости скорректируйте определение в управленческой учетной политике, которое применяют на предприятии. Используя эту квалификацию, пересмотрите состав прямых и косвенных по отношению к производимым продуктам затрат. Подробнее о том, какие затраты относить к общепроизводственным, смотрите Как учитывать общепроизводственные затраты в управленческом учете
Разделите общепроизводственные затраты на две группы. Первая – так называемые целевые общепроизводственные затраты: на производство ресурсов, которые в дальнейшем будут использовать в основном технологическом процессе. Вторая – общепроизводственные затраты общего назначения: на управление основным технологическим процессом или создание условий для его реализации. Подробнее об этом смотрите Как учитывать общепроизводственные затраты в управленческом учете. В результате сможете относить целевые общепроизводственные затраты на носители как прямые, что повысит точность расчетов. Для затрат общего назначения проще будет определить обоснованные способы их распределения.
Применяйте дифференцированное распределение, то есть для разных статей и групп статей общепроизводственных затрат используйте свою базу. В каждую статью включайте затраты, однородные по своей природе и целевому назначению, иначе их нельзя распределять по единой базе. Подробнее о том, как проанализировать перечень и состав статей, смотрите Как учитывать общепроизводственные затраты в управленческом учете.
Используйте принцип локализации – распределяйте затраты не на все объекты, а только на те, которые их вызвали.
Общехозяйственные затраты. Чтобы распределение затрат компании на объекты было правильным и максимально точным, убедитесь, что в компании к общехозяйственным не причисляют те затраты, которые следует относить к другим категориям. Проанализируйте используемую квалификацию общехозяйственных затрат и пересмотрите перечень статей, которые к ним относят. Подробнее смотрите Как квалифицировать общехозяйственные затраты в управленческом учете.
Проанализируйте организационную структуру компании и из общего перечня административно-хозяйственных служб выделите те структурные единицы, которые по своей роли в бизнесе более соответствуют категории вспомогательных и обслуживающих подразделений. Подробнее об этом подходе смотрите Как квалифицировать общехозяйственные затраты в управленческом учете.
В результате пересмотра квалификации затрат и категорий подразделений значительную часть общехозяйственных затрат удастся отнести к основным производственным, общепроизводственным или коммерческим затратам. Оставшуюся часть общехозяйственных затрат в управленческом учете лучше не распределять, а относить на финансовый результат компании. Исключение – редкие случаи, когда, например, эти затраты нужно включить в себестоимость продукции, чтобы обосновать цены внешним заказчикам.
Коммерческие затраты. Пересмотрите квалификацию и классификацию коммерческих затрат. Проанализируйте, все ли затраты, которые в компании относят к данной группе, действительно коммерческие; нет ли таких затрат, которые ошибочно в эту группу не включили. Подробнее смотрите Как учитывать коммерческие затраты в управленческом учете.
Применяйте дифференцированное распределение, используя для разных статей и групп статей коммерческих затрат свою базу. Если в вашей компании все коммерческие затраты распределяют по одной базе, это ошибка, поскольку они неоднородны по своей природе и целевому назначению. Если те или иные коммерческие затраты относите на виды продукции, рынки, клиентов и т. д., используя в качестве базы распределения выручку, убедитесь, что эти затраты влияют на ее величину.
Используйте принцип локализации и четко определяйте связь между объектами учета и возникшими затратами. Значительная часть коммерческих затрат связана с отдельными группами продуктов, географическими сегментами, категориями клиентов, каналами сбыта и т. д. Распределяйте эти затраты только на те объекты, в связи с которыми они возникли.
Создавая внеоборотные активы (ВНА), решите, как оценивать возникающие затраты. Одни и те же ресурсы – оборудование, сотрудники могут участвовать как в текущей деятельности предприятия, так и в создании объектов. Выбирая подходящую базу распределения, сначала разделите затраты на две группы – текущие и капитальные. Затем распределите последние между создаваемыми объектами.
Например, затраты на содержание и эксплуатацию строительной техники можно делить пропорционально машино-часам, в течение которых эту технику использовали для текущей и капитальной деятельности. Затраты, которые приходятся на создание внеоборотного актива, распределяйте между объектами в соответствии с количеством часов, отработанных на каждом из них. Для этого наладьте качественный оперативный учет с достаточной степенью детализации.
Например, компания строит для собственных нужд новое производственное здание – частично собственными силами, частично с привлечением сторонних подрядчиков. В первоначальную стоимость создаваемого актива войдут затраты на услуги подрядчиков; строительные материалы; оплату труда и содержание персонала компании, занятого в строительстве; на амортизационные отчисления и содержание и эксплуатацию строительной техники и оборудования компании, которые используются в строительных работах.
Относительно просто учесть и включить в стоимость формируемого актива только затраты первых двух групп, их оформляют первичными документами. Кроме того, эти ресурсы несложно оценить, так как есть данные об уплаченных за них суммах денежных средств.
Что касается затрат третьей и четвертой групп – их можно обоснованно распределить на объекты, только если на предприятии организован качественный оперативный учет. Например, сотрудники ремонтно-строительного цеха в течение отчетного периода могут часть своего рабочего времени посвятить строительству нового здания, а часть – текущему ремонту существующих сооружений. В этом случае нужно разделить оплату их труда на затраты, относящиеся к создаваемому внеоборотному активу, и на текущие операционные затраты. Это можно сделать, используя в качестве базы распределения трудоемкость работ, измеренную в человеко-часах или в человеко-днях.
