Исполнение обязанности по уплате налога при принятии судебного акта в пользу налоговой

3450
Шишкин Роман
руководитель департамента налоговой безопасности, международного планирования и развития КСК групп, к.ю.н.
В случае вынесения судебного акта в пользу налоговой, один из самых актуальных вопросов для налогоплательщиков - момент исполнения обязанности по уплате налога. В этом случае стоит учитывать множество нюансов и неоднозначных правовых ситуаций. Рассмотрим их подробнее.

С каждым годом налоговые органы, в рамках исполнения возложенных на них задач по обеспечению полного и своевременного поступления в бюджет налогов, усиливают контроль за исполнением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах.

В результате более качественного проведения мероприятий налогового контроля и анализа судебной арбитражной практики ежегодно растут суммы доначислений, которые налогоплательщики должны перечислять в бюджет.

Налоговая статистика

По данным ФНС, за 10 месяцев 2012 года проведено 27 642 712 камеральных налоговых проверок (доначислено 48 123 931 тыс. руб., включая пени и штрафы) и 44 771 выездные налоговые проверки (доначислено 256 917 501 тыс. руб., включая пени и штрафы). Из этого следует, Из приведенных сведений следует, что нарушения находятся в 5% камеральных и 78 % выездных проверок. При этом средний уровень доначислений на одну камеральную проверку составляет 1 740 тыс. руб. и 5 738 тыс. руб. на выездную.

Значительные объемы доначислений, а также тот факт, что проверяющие и налогоплательщики нередко по-разному трактуют положения налогового законодательства, регламентирующие порядок, своевременность и полноту уплаты налогов в бюджет, становятся основной причиной судебных разбирательств. Помимо основной категории споров, связанных с недобросовестными налогоплательщиками, судебная практика разрешает правовые коллизии и в других сферах ведения бизнеса. В последнее время особую актуальность приобретают вопросы налогообложения в рамках взаимодействия с организациями, не являющимися резидентами России.

Она ограничивает величину процентов по договорам займа, которые российская компания вправе включить в состав расходов по налогу на прибыль, в случае получения займа от нерезидента, владеющего более 20% ее уставного (складочного) капитала и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной ее обязательств (на последнее число отчетного периода).

Стандартная схема оптимизации налогообложения в данном случае заключалась в регистрации нерезидента в государстве, соглашение об избежание двойного налогообложения с которой предусматривало возможность отнесения в полном объеме процентов по займам при предоставлении сертификата налогового резидентства иностранного юридического лица. При этом положения о расчете процентов в соответствии с положениями статьи 269 НК РФ не принимались со ссылкой на статью 7 НК РФ предусматривающие большую юридическую силу международных договоров по сравнению с национальным законодательством.

Ясность в данный вопрос внесло Постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11 по делу № А27-7455/2010, в котором указано, что соответствующие положения международных договоров направлены на устранение дискриминации при налогообложении национальных лиц одного договаривающегося государства в другом, включая гарантию на равные условия налогообложения, и не исключают возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения. Позиция инспекции об отказе в принятии части расходов признана обоснованной. По сути суд сказал, что ко всем без исключения российским организациям, подпадающим под действие пункта 2 статьи 269 НК РФ, применяется порядок, который лишь вводит для российских налогоплательщиков дополнительное условие, которому необходимо соответствовать для получения возможности вычитать проценты без соответствующих ограничений. К сожалению, указанное постановление ВАС РФ не решило всех споров правоприменительной практики по так называемой «тонкой капитализации».

Так в рамках арбитражного дела № А40-72960/12-116-155 между налогоплательщиком и налоговым органом возник спор относительно необходимости ограничения включаемых в состав расходов по налогу на прибыль процентов при отсутствии задолженности по долговому обязательству на момент окончания налогового (отчетного) периода.

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования суды первой и апелляционной инстанций указали, что для применения особого порядка расчета процентов должны одновременно выполняться два условия: наличие задолженности по долговому обязательству, которую контролирует иностранная организация; размер этой задолженности более чем в три раза превышает собственный капитал организации на последнее число отчетного (налогового) периода. Следуя данной логике, суды установили, что в рассматриваемой ситуации не исполнено второе условие, что автоматически свидетельствует об отсутствии ограничений по расчету процентов, предусмотренных пунктами 2-4 статьи 269 НК РФ.

Необходимо отметить, что аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России в ряде своих писем (к примеру, письма Минфина России от 09.09.2008 № 03-03-06/1/515, от 14.01.2010 № 03-08-05). Однако с ней не согласилась вышестоящая судебная инстанция. Судьи кассационной инстанции отменили решение Арбитражного суда г. Москвы и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда и отказали организации в требовании о признании незаконным решения инспекции. Судом отмечено, что сам факт погашения займа в рамках отчетного (налогового) периода не может являться основанием для установленного порядка учета процентов по контролируемой задолженности в составе расходов по налогу на прибыль. Расчет процентов должен осуществляться в установленном порядке в течении всего периода действия договора займа и выплаты процентов по нему (Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2013 по делу № А40-72960/12-116-155).

В случае вынесения судебного акта в пользу налогового органа, однин из самых актуальных вопросов для налогоплательщиков - момент исполнения обязанности по уплате налога.

По общему правилу вынесенное по результатам проведенной проверки решение налогового органа вступает в законную силу по истечении 10 дней со дня вручения проверяемому лицу (его представителю). В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части (пункт 9 статьи 101 НК РФ). Обжалование решения инспекции в вышестоящую инстанцию не только позволяет отсрочить момент выставления в адрес организации требования об уплате налога, но и служит необходимым условием для инициирования в дальнейшем судебного разбирательства (пункт 5 статьи 101.2 НК РФ). При этом в момент вынесения вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе, независимо от обращения налогоплательщика в суд, уже является правомерным выставление предприятию требования об уплате необходимых сумм в порядке статей 69 и 70 НК РФ. Вместе с тем существуют правовые основания для предоставления отсрочки по уплате доначисленных сумм. Так, в случае обращения в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта инспекции, одновременно с исковым заявлением направляется заявление об обеспечении иска (часть 1 статьи 92 АПК РФ), в котором налогоплательщик ходатайствует перед судом о необходимости приостановления действия решения инспекции до момента рассмотрения дела в суде. Согласно части 1.1 статьи 93 АПК РФ рассмотрение заявления об обеспечении иска арбитражным судом, в производстве которого находится дело, осуществляется судьей единолично не позднее следующего дня после дня поступления заявления в суд без извещения сторон. По результатам рассмотрения заявления об обеспечении иска арбитражный суд выносит определение об обеспечении иска или об отказе в обеспечении иска. При этом обеспечительные меры допускаются на любой стадии арбитражного процесса. От стороны требуется лишь обосновать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта и может предотвратить причинение значительного ущерба заявителю. В случае если судом будет удовлетворено ходатайство об обеспечении иска, налоговый орган не вправе выставлять требование об уплате налога, а уже выставленное требование не подлежит удовлетворению. Ведь направление требования означает начало процедуры принудительного взыскания налога, что будет являться противоречием принятому судом запрету на соответствующие действия инспекции (Постановление, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.04.2012 по делу № А03-8688/2011, Постановление ФАС Уральского округа от 28.02.2011 № Ф09-11262/10-С2 по делу № А07-7708/2010 и др.). Следовательно, до момента вступления в законную силу судебного акта взыскание сумм налогов, пени и штрафов будет являться неправомерным. Однако факт отсрочки исполнения обязанности по уплате платежей в бюджет имеет и отрицательную сторону для налогоплательщиков. Так, в случае вынесения судебного акта в пользу инспекции, за весь период пока будет проходить процедура обжалования решения налогового органа, на сумму недоимки будут начисляться пени в соответствии со статьей 75 НК РФ, которые будут рассчитаны инспекцией на день выставления соответствующего требования об уплате налога, сбора, пени и штрафа.

Согласно действующему законодательству решение арбитражного суда вступает в силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции (статья 180 АПК РФ). Таким образом, после принятия постановления суда апелляционной инстанции инспекция вправе направить в адрес налогоплательщика законное требование об уплате налога. В данном случае, неисполнение требования может быть признано правомерным при нарушении процедуры отмены обеспечительных мер в суде (при условии их первоначального принятия) либо при нарушении процедуры выставления налоговым органом требования. Так, в соответствии с частью 5 статьи 96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Пленум ВАС РФ в пункте 25 Постановления от 12.10.2006 № 55 «О применении арбитражными судами обеспечительных мер» разъяснил, что арбитражный суд вправе как вынести определение об отмене обеспечительных, так и указать на отмену обеспечительных мер в судебном акте.  Если суд не указал на отмену обеспечительных мер в своем решении по существу дела, то они продолжают действовать вплоть до принятия отдельного определения об их отмене. Такой же позиции следуют ВАС РФ и федеральные арбитражные окружные суды (Определение ВАС РФ от 05.02.2010 № ВАС-16279/09, Постановления ФАС Поволжского округа от 17.07.2009 № А57-20384/2008, ФАС Центрального округа от 11.11.2009 N А68-885/09, ФАС Уральского округа от 22.12.2011 № Ф09-8528/11 по делу № А07-4536/11).

Примерами нарушения налоговым органом процедуры выставления требования, и, следовательно, отсутствия оснований для его исполнения, могут являться следующие обстоятельства:

  • направление требования реестром почтовых отправлений при невозможности четко идентифицировать направление именно конкретного требования об уплате налога (Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу № А40-118754/11-116-321);
  • отсутствие в направленном требовании даты, с которой пени начинают начисляться (Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5);
  • не указание периода начисления пеней (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 11.07.2012 № Ф03-2590/2012 по делу № А73-9939/2011);
  • не указание (указание неверной) ставки рефинансирования, по которой начислены пени (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2012 по делу № А03-13705/2011);
  • неверное указание наименования налога (Постановление ФАС Московского округа от 04.10.2007, 11.10.2007 № КА-А40/10293-07 по делу № А40-79462/06-90-493)
  • не указание положений закона, устанавливающих обязанность уплатить налог (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2012 по делу № А03-13705/2011).

Принимая во внимание, что в случае вынесения судебного акта апелляционной инстанции в пользу налоговых органов, налогоплательщик может обратиться в суд кассационной инстанции, приложив к кассационной жалобе ходатайство о приостановлении действия решения до момента рассмотрения дела в кассации, данная мера является еще одним способом по правомерному неисполнению требования инспекции в течении определенного периода времени (периода рассмотрения дела в суде кассационной инстанции).

Однако в данной связи необходимо учитывать, что достаточно сложно предугадать как разрешиться вопрос относительно принятия судом решения об обоснованности продления обеспечительных мер до момента окончания рассмотрения дела в кассационной инстанции.

Схожим правовым институтом является возможность подачи заявления об отсрочке или рассрочке исполнения судебного акта (статья 324 АПК РФ). Подать такое заявление лицо участвующее в деле вправе при наличии обстоятельств, затрудняющих исполнение судебного акта. АПК РФ не дает четких случаев, при которых суд должен предоставить отсрочку, указанный вопрос решается в индивидуальном порядке с учетом специфических обстоятельств каждого конкретного арбитражного дела.

Судебная практика выработала следующие основные моменты, на которые обращают внимание суды при рассмотрении вопросов обоснованности заявления об отсрочке исполнения судебного акта:

  • тяжелое имущественное положение предпринимателя (Постановление ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 15.10.2010 № Ф03-6638/2010);
  • тяжелое финансовое состояние и нестабильная работа предприятия, наличие большой задолженности по обязательным платежам (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.12.2008 № А43-25637/2008-31-1044);
  • возможность нарушения социальных интересов, дестабилизации хозяйственной деятельности и нарушения прав застрахованных лиц - работников должника, в том числе по выплате заработной платы (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.02.2010 № Ф03-312/2010).

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа

    Школа

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...




    © 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

    «Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
    информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
    Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
    Все права защищены. email: fd@fd.ru

    
    • Мы в соцсетях
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет всего 1 минут.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль