Как экономят на налогах с помощью разных схем поставок

5989
Дмитриева Елена
финансовый директор компании ООО «ТК ГАРД»
Сделки с товаром довольно часто совершаются через цепочку посредников, что открывает перед компанией хорошие возможности для легального снижения налоговой нагрузки. Несмотря на внимание проверяющих к подобным схемам реализации товаров, само по себе наличие цепочки перепродавцов ничем не грозит, если есть деловая цель, а компания соблюдает несложные правила налоговой безопасности.

Чтобы проанализировать налоговую нагрузку, эффективность различных способов налоговой экономии при реализации товара через посредников и сопутствующие риски, примем за отправную точку один из самых простых вариантов. Компания сама закупает товар у зарубежного поставщика, продает его на территории России, сама же занимается таможенным оформлением, хранит товар, распространяет его через собственную сбытовую сеть и не использует никаких схем налоговой оптимизации. Приведем пример расчета налоговой нагрузки при такой схеме.

Предположим, покупная стоимость партии товара компании «Гамма» составляет 200 000 рублей. Налог на добавленную стоимость, уплаченный на таможне, – 36 000 рублей. Конечному потребителю товар реализован за 320 000 рублей (без НДС). Наценка составила 60 процентов, уплачен НДС – 57 600 руб. (320 000 руб. × 18%). Для простоты опустим иные расходы торговой компании. Налоговые платежи по сделке составят 81 600 тыс. рублей, а именно:

  • НДС на таможне – 36 000 рублей;
  • НДС с реализации партии товара – 21 600 руб. (57 600 – 36 000);
  • налог на прибыль – 24 000 руб. ((320 000 руб. – 200 000 руб.) × 20%).

Налоговая нагрузка по сделке (отношение суммы налоговых платежей к конечной стоимости реализации) составляет 21,6% (81 600 руб. : (320 000 руб. + 57 600 руб.)).

В такой ситуации риск налоговых претензий минимален, хотя и не исключен полностью, а налоговая нагрузка максимальна. Недостаток же сделок такого рода – негибкая ценовая политика. К примеру, если потребуется продать товар со скидкой более 20 процентов, то претензии налоговых органов обспечены (ст. 40 НК РФ).

Посредники для управления ценами

Чтобы получить возможность маневрировать ценами, компания может работать через цепочку посредников-поставщиков (см. схему 1). Нужная цена достигается либо за счет торговых наценок между участниками цепочки, либо, если требуется реализовать товар со скидкой, минуя кого-либо из перепродавцов.

Как экономят на налогах с помощью разных схем поставок

В отличие от налоговых инспекторов, суды не видят ничего предосудительного в цепочке посредников. Они готовы встать на сторону компании, но при условии, что предприятие сможет доказать деловую цель (определение ВАС РФ от 16.10.08 № 13702/08). Например, товары можно пропускать через разных посредников, обосновывая это сокращением издержек по доставке, хранению, погрузке-разгрузке. Обосновывая свою позицию налоговым органам, можно опираться и на аргументы, уже опробованные в судах. В частности, о том, что схема по перевозке товара напрямую от поставщика к конечному покупателю, без заезда на склад перепродавца, является общераспространенной – ведь издержки будут ниже (определение ВАС РФ от 16.10.08 № 13702/08, постановление ФАС Центрального округа от 29.08.08 № А62-5300/2007). Однако для компании безопаснее сделать хотя бы одно перемещение товара внутри цепочки.

Мнение эксперта
Дина Каримова,
консультант Первого Дома Консалтинга
«Что делать Консалт»
На мой взгляд, риск пострадать от применения статьи 40 НК РФ преувеличен. Налоговые органы еще не отработали надежной доказательной базы. Сама статья 40 НК РФ дает налогоплательщику множество способов обоснования снижения цены в случае необходимости. А вот расходы, действительно, увеличиваются. Растет нагрузка на бухгалтерию, растет вероятность ошибок при оформлении большого количества документов, растут риски несанкционированного использования печатей и пр.

Получится ли при такой организации поставок, помимо увеличения ценовой гибкости, снизить налоги? Увы, если все участники цепочки исправно платят налоги, их общая сумма будет равна той, что вносится при обычной схеме. Подтвердим это на цифрах.

Вернемся к компании «Гамма» из первого примера, изменив некоторые условия. Конечному потребителю товар уходит за те же 320 000 рублей (без учета НДС). Покупатель товара (импортер) – компания 1, внутри цепочки посредников товар перемещается по документам со следующей наценкой: компания 1 – 15 процентов, компания 2 – 20 процентов, компания 3 – 10 процентов. Все компании применяют общую систему налогообложения и не пользуются налоговыми льготами.

Расчет налоговой нагрузки представлен в таблице 1. Как видим, она осталась на прежнем уровне. В бюджет предстоит заплатить все те же 81 600 рублей (21,6% к конечной стоимости реализации с учетом НДС). К тому же создавать цепочку перепродавцов без снижения налоговой нагрузки вряд ли экономически оправданно: с увеличением количества звеньев не только разрастается документооборот, но и растут расходы на обслуживание подразделений.

Таблица 1. Расчет налоговой нагрузки при работе через цепочку перепродавцов, руб.

Показатели Компания 1 Компания 2 Компания 3 Компания
«Гамма»
1 2 3 4 5 6
2 Входная цена товара 200 000 230 000 276 000 303 600
3 НДС, уплаченный на таможне 36 000
4 НДС, уплаченный поставщику 41 400 49 680 54 648
5 Цена реализации 230 000 276 000 303 600 320 000
6 НДС с реализации 41 400 49 680 54 648 57 600
7 НДС, подлежащий уплате в бюджет
(стр. 6 – стр. 4)
5400
(41 400 – 36 000)
8280 4968 2952
8 Налог на прибыль 6000 9200 5520 3280
9 Итого платежей по налогам (стр. 3 + стр. 7 + стр. 8) 47 400 17480 10 488 6232
10 Всего по группе (сумма граф 3–6 по стр. 9) 81 600
Мнение практика
Алексей Елаев,
заместитель руководителя
юридической дирекции
Федеральной сети «Вестер»,
член Ассоциации юристов России
Работа через посредников – скорее логистическая схема, а не налоговая. Она себя оправдывает, пока каждое звено цепи исправно платит налоги. А вот если кто-нибудь из участников вдруг окажется недобросовестным налогоплательщиком, ситуация с большой долей вероятности подпадет под доктрину «должной осмотрительности», описанную в пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53. И вполне реально получить доначисление НДС, а также незачет расходов по налогу на прибыль. Дополнительно появляется риск претензий со стороны антимонопольных органов. Для них группа компаний («группа лиц» в терминах статьи 9 закона о защите конкуренции) считается одним лицом, а потому реализация одинакового товара по разным ценам разным контрагентам может вызвать вопросы.

Налоговая экономия с помощью «склада»

Для снижения налоговой нагрузки в цепочку посредников можно ввести компанию, которая будет оказывать услуги по складированию и хранению товара (см. схему 2). Чтобы не произошло простого перетекания обязательств по уплате налогов из одной компании в другую, «склад» должен применять упрощенную систему налогообложения. В этом случае налоговая нагрузка будет ощутимо меньше.

Схема 2. Порядок работы через посредника и «склад»

Как экономят на налогах с помощью разных схем поставок

Например, компании 1, 2 и «Гамма» заключили договор с компанией-складом на обработку грузов. Стоимость услуг компании-склада составляет 5 процентов от покупной стоимости товара каждой из компаний. Соответственно, уменьшается и налог на прибыль. Он рассчитывается как разница между налогом на прибыль из таблицы 1 и 20 процентами от суммы складских расходов каждой из компаний. Так, по компании 1 сумма налога составит 6000 рублей – 20% (200 000 руб. ×  5%). По другим компаниям аналогично. «Склад» применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы» и ставкой 6 процентов. Его доход в размере 36 680 рублей формируется из платежей компаний 1, 2 и «Гамма» (то есть 200 000 руб. × 5% + 230 000 руб. × 5% + 303 600 руб. × 5%). Расчет налоговой нагрузки представлен в таблице 2.

Таблица 2. Расчет налоговой нагрузки при использовании склада, руб.

Показатели Компания 1 Компания 2 Компания 3 Компания
«Гамма»
Компания–
склад
1 2 3 3 4 5 6
2 НДС (уплаченный «живыми» деньгами) 41 400 (36 000 + 5400) 8280 4968 2952
3 Налог на прибыль (налог на доход для «склада») 4000 (6000 – 20% × 200 000 × 5%) 6900 5520 244 2201
4 Итого платежей по налогам (стр. 2 + стр. 3) 45 400 15 180 10 488 3196 2201
5 Всего по группе (сумма граф 3–7 по стр. 4) 76 465

При создании или переводе уже действующей компании на УСН важно контролировать объем поступлений, чтобы не превысить закрепленных в НК РФ лимитов и не утратить права на применение «упрощенки». А объектом налогообложения выбирать «доходы минус расходы», только если расходы существенны.

Мнение практика
Дмитрий Костылев,
финансовый директор
ООО «ТД “Олант”»
В случае вовлечения в схему юридических лиц с разными режимами налогообложения важно понимать, что этап реализации «проекта» будет сопровождаться решением массы вопросов. Допустим, сейчас действует одно юрлицо, а будет работать три, одно из них на «упрощенке». Если просто сотрудников уволить и принять в новое юрлицо, да еще оставить учредителями одних и тех же физических лиц либо родственников, либо бывших (действующих) сотрудников, то с подачи налоговиков есть вероятность признания судом извлечения необоснованной налоговой выгоды. Поэтому для «сторонних лиц» переход на новую схему должен быть максимально убедительно обоснован тем, что у компании появились новые контрагенты, а не ее же «отпочковавшиеся» подразделения.
В качестве «упрощенца» можно задействовать не «склад», а компанию, которая станет за комиссионное вознаграждение 1–2 процента (или меньше) от продаж оказывать услуги по реализации, поиску новых покупателей. Это позволит «разогнать» трафики товарных потоков. Плюс компании можно дробить по функционалу – к примеру, выделять IT‑подразделения, бухгалтерию, вспомогательные службы. Такое юридическое дробление может быть вполне обоснованным.

Комитент в цепочке поставок

Еще один из способов налоговой экономии – включение в цепочку перепродавцов компании-«упрощенца». Но выиграть только за счет этого компания не сможет: вся экономия на налоге на прибыль будет «съедена» НДС (из-за невозможности вычетов у компаний-партнеров). Однако если перенести основную наценку на компанию на упрощенном режиме налогообложения, организовать работу не по договору купли-продажи, а комиссии, то экономию получить реально (см. схему 3).

 Как экономят на налогах с помощью разных схем поставок

Ставки налога у компании на УСН могут варьироваться по субъектам Федерации и категориям налогоплательщиков, снижаясь вплоть до 5 процентов (вместо 15% при объекте налогообложения «доходы минус расходы»). А значит, за счет изменения географии бизнеса у компаний появится больше шансов для законной оптимизации. Подтвердим сделанные выводы на цифрах.

Предположим, что компания 3 (см. схему 3) не продает товар «Гамме», а передает по договорам комиссии. Величина вознаграждения – 5 процентов от разницы между стоимостью поставленного и реализованного товара, включая НДС. Компании 1 и 2 находятся на общей системе налогообложения, им оставляем минимальную торговую наценку – 10 процентов. Компания 3 применяет упрощенную систему с объектом налого¬обложения «доходы минус расходы», ставка налога – 15 процентов. Цена реализации компании 3 составляет ровно ту же сумму, что конечная реализация компании «Гамма» с учетом НДС. Расходы компании 3 в сумме 275 616 рублей формируются из входной цены товара (230 500 рублей без НДС), НДС поставщику (41 490 рублей) и вознаграждения компании «Гамма» (3626 рублей). Входная цена товара «Гаммы» будет условно-расчетной – комиссия не может быть высокой, это просто невыгодно. Расчет налоговой нагрузки представлен в таблице 3 и показывает, что ее в данной ситуации реально снизить до 16,96% (64 056 руб. : 377 600 руб. × 100%).

Как и в случае с компанией-складом, необходимо регулировать уровень поступающих в компанию на УСН платежей. Если появляется угроза превышения, то выплату компании-«упрощенцу» части денежных средств можно перенести на следующий период.

Таблица 3. Расчет налоговой нагрузки при комиссионной торговле с участием компании на УСН, руб.

Показатели Компания 1 Компания 2 Компания 3 Компания
«Гамма»
1 2 3 4 5 6
2 Входная цена товара 200 000 210 000 230 500 305 085
3 НДС, уплаченный на таможне 36 000
4 НДС, уплаченный поставщику 37 800 41 490
5 Цена реализации 210 000 230 50 377 600 (320 000 + 57 600) 320 000
6 НДС с реализации 37 800 41 490 57 600 57 600
7 НДС, подлежащий уплате в бюджет 1800 3690 553 (3626 × 18 : 118)
8 Комиссионное вознаграждение 3626
(5% × (377 600 – 305 085))
9 Налог на прибыль, 20% (на «доходы минус расходы» для компании 3 на УСН, 15%) 2000 4100 15 298 (377 600 – 275 616) × 15% 615 ((3626
– 553) × 20%)
10 Итого платежей по налогам (стр. 7 + стр. 9) 39 800 (36 000 + 1800 + 2000) 7790 15 298 1168
11 Всего по группе (сумма граф 2–5 по стр. 9) 64 056

Проверим, верен ли выбор объекта налогообложения. Для этого изменим объект на «доходы», облагаемые по ставке 6 процентов. Несложно убедиться, что сумма налога по компании 3 составит теперь 22 656 руб. (то есть 377 600 руб. ×  6%), соответственно, общая сумма налоговых выплат достигнет 71 414 руб. (39 800 + 7790 + 22 656 + 1168). Таким образом, налоговая нагрузка по сравнению с объектом налогообложения «доходы минус расходы» возрастет до 18,91 процента (к конечной реализации с учетом НДС).

Мнение практика
Алексей Елаев,
заместитель руководителя
юридической дирекции
Федеральной сети «Вестер»,
член Ассоциации юристов России
Внешне совокупность сделок кажется вполне законной, однако такие операции могут доставить немало неприятностей. На комиссию товар можно брать только у сторонних организаций, да и то если это соответствует целям предпринимательской деятельности. Если реальной предпринимательской деятельности не происходит, то в признании обос¬нованности получения налоговой выгоды суд, скорее всего, откажет.
Мнение эксперта
Дина Каримова,
консультант Первого Дома Консалтинга
«Что делать Консалт»
Пускать весь торговый оборот через «упрощенца» не слишком выгодно для серьезной торговой деятельности. Другое дело, если на «упрощенке» будет комиссионер, а не комитент. Тогда можно говорить о налоговой экономии. Расходы у комиссионера будут мизерными, поэтому объектом налогообложения станет доход, облагаемый по ставке 6 процентов.
Мнение практика
Алексей Елаев,
заместитель руководителя юридической дирекции
Федеральной сети «Вестер», член Ассоциации юристов России
Хотелось бы предостеречь коллег от проведения разного рода сомнительных операций с использованием «чебурашек», «упрощенцев" и прочих «кручу-верчу». Избежать проблем с налоговыми и правоохранительными органами поможет только максимальное приближение правового оформления хозяйственных операций и сделок к их фактическому содержанию. В том числе при помощи договоров, прямо не поименованных в ГК РФ, почему-то редко используемых юристами компаний.
Например, если торговая организация осуществляет специализированную выкладку товаров, полученных от поставщика, ни в коем случае нельзя применять договор «оказания консультационных услуг», самих себя убеждая, что налоговая «ничего не поймёт» и «спишет всё на затраты». Судебная практика и информационные письма налоговиков свидетельствуют об обратном. Нужно составить «договор о выкладке товара», правильно исчислить соответствующие налоги. Вот тогда в суде гораздо проще будет доказать вашу правоту. Аналогично и в других обстоятельствах. Ведь одно дело, когда судебная практика по конкретному вопросу противоречива, и совсем другое, когда компания нарушает закон, надеясь «на авось».

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа

    Школа

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...




    © 2007–2017 ООО «Актион управление и финансы»

    «Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
    информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
    Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62253 от 03.07.2015;
    Политика обработки персональных данных
    Все права защищены. email: fd@fd.ru

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет всего 1 минут.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль