Какие ошибки налоговиков позволят компании оспорить результаты проведенной налоговой проверки

4567
Актянов Данила
консультант консалтинговой компании «Тимборн»
Практика показывает, что предъявление компании миллионных доначислений по результатам налоговой проверки вовсе не повод для менеджмента опускать руки. Это касается и тех случаев, когда нарушения организацией налогового законодательства носят реальный характер и подтверждаются весомыми доказательствами.

Ведь довольно часто, налоговики, радея об интересах бюджета, допускают формальные нарушения, как самой процедуры налоговой проверки, так и сбора доказательств, уличающих налогоплательщика.

И если компания сможет четко зафиксировать допущенные налоговиками ляпы, решение фискального органа может быть успешно оспорено.

1. Формальные процедурные нарушения

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК несоблюдение должностными лицами налоговых органов процедурных требований может являться основанием для отмены решения инспекции о привлечении к ответственности вышестоящим налоговым органом или арбитражным судом.

Анализ судебной практики показывает, что на этом может сыграть налогоплательщик, повернув ситуацию в свою пользу.

1.1 Инспекторы позабыли известить компанию о рассмотрении материалов налоговой проверки

Довольно часто налоговики так увлекаются своей работой, что забывают известить налогоплательщика.

Подобная забывчивость будет на руку компании – ведь п. 2 ст. 101 НК РФ устанавливает прямую обязанность налоговиков извещать организацию о рассмотрении материалов налоговой проверки.

В противном случае решение фискального органа может быть отменено (постановления ФАС Волго-Вятского от 08.06.09 № А17-7258/2008; Западно-Сибирского от 04.03.09 № Ф04-394/2009(20116-А45-41); Московского от 17.03.09 № КА-А41/1920-09 округов).

Но даже если инспекторы все же потрудились известить налогоплательщика, это вовсе не означает, что последний надлежащим образом уведомлен о предстоящем рассмотрении материалов налогового контроля.

К сожалению, как именно нужно извещать НК не раскрывает, и компания может воспользоваться данным обстоятельством в свою пользу.

Так, суды признают ненадлежащим извещение налогоплательщика, если из почтовой квитанции не ясно, что именно было отправлено и по какому адресу (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.06.09 №А15-1000/2008). Либо, если отсутствует печать почтового отделения на реестре (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.07.09 № Ф04-3510/2009(8767-А45-42)).

Некоторые продвинутые налоговики в целях ускорения процесса уведомляют налогоплательщика с помощью телефонограммы, но арбитры не признают данный способ извещения надлежащим (постановления ФАС Московского от 13.01.09 № КА-А40/11749-08, Поволжского от 31.03.09 № А65-12764/2008 округов).

На практике бывают случаи, когда инспекция отправляет извещение о рассмотрении материалов проверки по почте, но затем оно, через некоторое время, возвращается налоговикам с отметкой почтового отделения «истек срок хранения».

В такой ситуации если компания сможет убедить суд в том, что налоговики знали, что организация не получила извещение, решение может быть в ее пользу.

В этом случае, по мнению судов, фискальный орган обязан предпринять иные меры для уведомления налогоплательщика (постановления ФАС Северо-Кавказского от 12.05.09 № А32-10852/2008-5/156, Восточно-Сибирского от 25.05.09 № А33-15083/08-Ф02-2251/09, Северо-Западного от 18.05.09 № А05-9817/2008, Уральского от 12.05.09 № Ф09-2783/09-С3, Центрального от 06.04.09 № А14-10557/2007/563/24 округов).

Нередко налоговый орган уведомляет налогоплательщика за слишком короткий срок до начала рассмотрения материалов налоговой проверки. В данной ситуации суды будут на стороне компаний.

При этом позиция арбитров заключается в том, что маленький срок лишает представителей организации явиться на рассмотрение и подготовить аргументы в свою защиту (постановление ФАС Поволжского от 12.05.09 № А65-3391/2008; Московского от 26.02.09 № КА-А40/905-09; Поволжского от 27.04.09 № А65-13129/2008 округов).

Правда следует помнить, что если налоговики докажут умышленное уклонение налогоплательщика от получения извещения, суд их поддержит (постановление ФАС Центрального округа от 24.06.09 № А68-8322/2008).

Нередко налоговые органы проводят дополнительные мероприятия налогового контроля, но не извещают налогоплательщиков об их рассмотрении.

Но это будет серьезной ошибкой с их стороны, ведь рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, а именно компания должна:

  • быть извещена о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий;
  • иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки;
  • иметь возможность представить свои возражения.

Данная логика в целом поддерживается арбитражными судьями (постановления Президиума ВАС РФ от 16.06.09 № 391/09, ФАС Дальневосточного от 03.06.09 № Ф03-2373/2009; Северо-Кавказского от 09.06.09 № А32-18578/2008-30/234 округов).

1.2 Инспекторы заявили новые аргументы, с которыми компания не была раньше ознакомлена

Иногда, налоговики в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности приводят аргументы, которые изначально отсутствовали в акте выездной налоговой проверки.

В этом случае, организации следует помнить, что раз новые доводы инспекции были заявлены только в самом решении о привлечении к ответственности, то у налогоплательщика не имеется возможности представить свои объяснения по существу вменяемых ему нарушений налогового законодательства.

Арбитры солидарны с компаниями, считая, что данные обстоятельства являются основанием для отмены решения фискального органа (постановления ФАС Московского от 01.04. 09 № КА-А40/2218-09, Поволжского от 12.05.09 № А57-12256/2008 округов).

При этом не имеют правового значения доводы налоговиков, что новые доказательства не приводят к дополнительным налоговым отчислениям в бюджет (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.06.09 № А19-15296/08).

1.3 Решение налогового органа не содержит фактов

На практике возможны ситуации, когда в решении налогового органа о привлечении к ответственности не указаны обстоятельства совершения нарушений либо отсутствуют ссылки на доказательства их совершения. В этом случае действия инспекции противоречат п. 8 ст. 101 НК.

В результате компания, как налогоплательщик, лишается права знать, что ей вменяется в вину, и, как следствие, осуществлять надлежащую защиту (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 11.01.09 № А19-8086/08-51-Ф02-6617/08, Западно-Сибирского от 15.01.09 № Ф04-7491/2008(16928-А70-29), Поволжского от 21.05.09 № А72-7911/2008 округов).

2. Сбор доказательств, с нарушением действующего законодательства

В случае выявления факта оформления инспекцией доказательств с нарушением процедур, предусмотренных НК РФ, суд признает такие материалы недопустимыми, что сделает невозможным их использование в арбитражном процессе.

Гарантиями прав налогоплательщика являются поправки в п. 4 ст. 101 и п.7 ст. 101.4 НК, запрещающие использование налоговым органом доказательств, полученных с нарушением закона, которые были внесены законом № 224-ФЗ (Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»).

Дополнительным благоприятным для компаний фактором является позиция высшей судебной инстанции. Так, например, в определении от 06.03.2008 № 2291/08 ВАС РФ указал, что НК РФ предусматривает четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения.

Соответственно, доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в порядке, установленном действующим законодательством.

Рассмотрим примеры арбитражной практики, когда суды отклонили доказательства налоговиков, в связи с тем, что при их сборе произошли нарушения закона.

2.1 Заключение эксперта

Такой вид доказательства как экспертное заключение (ст. 95 НК РФ) позволяет налоговикам разобраться в нюансах бизнеса налогоплательщика, а также подтвердить определенные интересующие их факты.

Тем не менее, при определенных условиях экспертное заключение может быть признано недопустимым доказательством.

Так, арбитры отклонят представленное налоговиками экспертное заключение, если экспертиза была проведена не в рамках налоговой проверки, а при расследовании уголовного дела (постановления ФАС Поволжского от 22.11.2007 по делу № А65-2729/06, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.05.2008 № Ф04-3088/2008(5231-А46-25)).

Или, если проведенная экспертиза не была оформлена в порядке, установленном в ст. 95 НК РФ, а вместо заключения составлена, например, справка (постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.05.2008 по делу № А56-2980/2007).

Также довольно распространенным примером является постановка налоговиками задачи перед лицом, которое привлечено в качестве специалиста (ст. 96 НК), подготовить именно экспертное заключение.

При этом не налоговики не учитывают, что ст. 96 НК РФ (Статья 96 НК устанавливает порядок участия специалиста при проведении выездных налоговых проверок), не предусматривает обязанность специалиста по составлению заключения, содержащего сделанные им в ходе исследования выводы. Ведь специалист, в отличие от эксперта, не проводит исследований и не дает заключений, а всего лишь содействует проведению налоговых проверок.

Поэтому если выводы специалиста оформлены именно как экспертное заключение, суд признает его доказательством, полученным с нарушением закона (постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2004 № А56-41763/03, ФАС Поволжского округа от 09.09.2008 по делу № А57-365/08-33).

Заключение эксперта будет признано недопустимым доказательством и в тех случаях, когда эксперт использует при проведении сравнительного анализа копии документов при отсутствии их подлинников (постановления ФАС Уральского округа от 25.02.2009 № Ф09-656/09-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2008 № Ф04-3205/2008(5459-А27-25)).

Либо, если имеется отсутствие подписи экспертов, свидетельствующей о том, что они предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, а также случаи, когда постановление о назначении экспертизы не было предоставлено заявителю, вследствие чего он был лишен возможности реализовать свои права (постановление ФАС Поволжского округа от 14.05.2009 по делу № А55-9172/2008).

Оспорить заключение эксперта можно и когда оно не содержит однозначных выводов и имеет вероятностный характер. В этом случае арбитры признают его хоть и допустимым, но недостоверным доказательством (постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.04.2009 по делу № А52-4324/2008).

2.2 Показания свидетелей

Детальный порядок закрепления свидетельских показаний содержится в ст. 90 НК РФ, но как показывает практика, налоговики нередко им пренебрегают. И, как следствие, протокол допроса свидетеля признается недопустимым доказательством.

Например, в протоколах допроса отсутствуют сведения о том, что свидетели предупреждались об ответственности за дачу ложных показаний (постановления ФАС Центрального от 18.02.2009 № А54-1485/2008С8, ФАС Западно-Сибирского округа от 30.03.2009 № Ф04-8091/2008(3572-А45-25), ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2007 №А56-52300/2006). Следует учитывать и негативную практику для налогоплательщика, когда суды все же признают допустимыми письменные объяснения свидетелей, которые не предупреждались об уголовной ответственности за дачу ложных показаний. При этом протокол объяснения принимается арбитрами не как показания свидетелей, а как иные документы в соответствии с п. 2 ст. 64 АПК РФ (постановление ФАС Московского округа от 03.08.2009 № КА-А41/7037-09).

Также бывают ситуации, когда инспекторы в целях оптимизации времени привлекают оперативников, получающих письменные объяснения у физических лиц, показания которых могут уличить налогоплательщика.

При этом оперативные сотрудники получают объяснения в рамках Федерального закона от 12.08.1995 № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» (далее – Закон об ОРД). Далее, протоколы взятых объяснений используются фискальными органами в процессе подготовки доказательной базы для привлечения налогоплательщика к ответственности.

В этом случае налогоплательщик может воспользоваться правовой позицией Конституционного Суда РФ, в соответствии с которой результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Закона об ОРД, могут стать доказательствами лишь после закрепления их надлежащим процессуальным путем (Определение Конституционного Суда РФ от 04.02.1999 № 18-О «По жалобе граждан М.Б. Никольской и М.И. Сапронова на нарушение их конституционных прав отдельными положениями Федерального закона «Об оперативно-розыскной деятельности»).

Поэтому, если налоговики не сумели закрепить полученные объяснения в порядке, установленном ст. 90 НК, а именно не вызвали ранее опрошенных физических лиц в качестве свидетелей, то данные доказательства считаются полученными с нарушениями закона (постановления ФАС Северо-Западного округа от 14.04.2008 по делу № А56-17662/2007, ФАС Северо-Кавказского округа от 07.02.2008 № Ф08-9/2008-5А, ФАС Московского округа от 03.07.2008 № КА-А40/5829-08).

Между тем, следует отметить на прямо противоположные решения. Так, по мнению отдельных судей, действующее законодательство не содержит норм, запрещающих налоговикам и арбитрам использовать письменные доказательства, полученные с помощью мероприятий в рамках оперативно-розыскной деятельности (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2008 № Ф04-2488/2008(3840-А27-27, ФАС Северо-Кавказского округа от 12.02.2008 № Ф08-309/08-101А).

 2.3 Проведение осмотра

Практика показывает, что и здесь не обходится без нарушений налоговиками установленной в ст. 92 НК РФ процедуры проведения осмотра помещения.

В ст. 92 НК установлено, что осмотр должен осуществляться в ходе проведения выездной налоговой проверки, за исключением строго определенных случаев.

Перечислим данные случаи: так, согласно п. 2 ст. 92 НК осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

Соответственно, когда данные исключения отсутствуют и осмотр проведен фискалами вне рамок выездной налоговой проверки, протокол осмотра является полученным с нарушением закона (постановление ФАС Уральского округа от 13.05.2008 № Ф09-3350/08-С3).

Кроме того, недопустимо делегировать свои полномочия по проведению осмотра должностным лицам правоохранительных органов, поскольку данная форма налогового контроля в соответствии с п.п. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ входит в исключительную компетенцию налогового органа (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.05.2008 № Ф04-1878/2008(2270-А27-29).

Протокол осмотра будет незаконно полученным доказательством, если сам осмотр проведен без участия понятых (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2006 № Ф04-2374/2006(20768-А46-23, ФАС Центрального округа от 03.08.2007 по делу № А14-13603-206/467/24).

Либо если в протоколе осмотра отсутствует подпись хотя бы одного понятого (постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.07.2007 по делу № А21-409/2007).

Как видим, пренебрежение налоговиками простыми формальностями может свести к нулю все их усилия по пополнению бюджета, а налогоплательщику успешно оспорить решение фискального органа о доначислении налогов.

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа

    Школа

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...




    © 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

    «Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
    информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
    Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
    Все права защищены. email: fd@fd.ru

    
    • Мы в соцсетях
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет всего 1 минут.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль