Присоединение убыточной организации как способ снизить налоги

2810
Актянов Данила
консультант консалтинговой компании «Тимборн»
Присоединение убыточной компании позволит снизить налог на прибыль. Претензий налоговой инспекции и разбирательства в суде скорее всего удастся избежать, если четко сформулировать деловую цель подобной реорганизации и учесть критерии, следуя которым налоговики могут признать сделку фиктивной.

Налоговые преимущества присоединения убыточной компании очевидны – убытки присоединенной организации позволят уменьшить прибыль основной компании. Если компания-налогоплательщик прекратила деятельность из-за реорганизации, то ее правопреемник вправе уменьшить налоговую базу на сумму полученных ею убытков – это сказано в пункте 5 статьи 283 Налогового кодекса.

Кроме того, начиная с 2007 года в налоговом законодательстве отсутствуют ограничения по размеру убытка, переносимого на будущее. Поэтому в результате «убыточной реорганизации» компания может серьезно оптимизировать свои налоговые обязательства по прибыли, причем на совершенно законных основаниях.

Мнение эксперта
Андрей Морозов, старший юрист Goltsblat BLP

Согласно «Основным направлениям налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов», в налоговое законодательство по вопросу о переносе на будущее убытков реорганизуемых или приобретаемых организаций предполагается внести изменения. Причина тому – широкое использование существующих сегодня норм для минимизации налогообложения.

Чиновники планируют установить ограничения как по сроку, так и по размеру прибыли, направляемой на погашение убытка реорганизуемых компаний.

В целом эти планы соответствуют международной практике. Например, на Кипре такие ограничения действуют в случае изменения собственника и существенного изменения бизнеса компании. Похожие рамки установлены в законодательстве Великобритании, Нидерландов и ряда других стран.

Дополнительные преимущества могут быть получены и по НДС. Так, компания-правопреемник имеет право принять к вычету НДС, который был уплачен присоединенной компанией с авансов (ст. 162.1 НК РФ).

Но вот налоговая инспекция вряд ли обрадуется такому повороту событий. С точки зрения проверяющих, присоединение прибыльной компанией явно убыточного бизнеса – схема оптимизации налогообложения, а ее цель – получение необоснованной налоговой выгоды.

Реорганизация может быть признана фиктивной

Любая реорганизация должна быть обусловлена конкретными бизнес-задачами. При этом если для компании получение налоговой выгоды уже достаточный повод для проведения реформ, то налоговики вряд ли согласятся с такой позицией. Если они докажут, что основной целью реорганизации было получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, то она может быть признана необоснованной. А это дает инспекциям основание доначислить налоги (постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

В настоящее время какая-либо негативная (то есть в пользу инспекции) судебная практика по реорганизации, которая была бы признана фиктивной, отсутствует. Тем не менее, чтобы лишний раз не дразнить налоговую, лучше протестировать планируемое присоединение на наличие признаков, которые в глазах инспекторов свидетельствуют о фиктивности реорганизации.

Подозрительный контрагент. Сомнительный объект для присоединения – первое, что бросится в глаза контролирующим органам. Действительно, довольно затруднительно будет обосновать насущную потребность в интеграции с коммерческой структурой, отвечающей признакам «однодневки».

Например, у присоединяемой компании могут отсутствовать требуемые условия для ведения предпринимательской деятельности, такие как управленческий или технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства, при этом – огромный убыток по балансу. Дополнительным риском станет соответствие «объекта поглощения» критериям налоговой неблагонадежности, перечисленным в базе фискальных органов (так называемая база ЮЛ КПО, то есть юридические лица, контролируемые в первую очередь). В их число входят: регистрация компании по «массовому адресу», участие учредителя в регистрации нескольких подобных фирм, частая смена генерального директора, его неосведомленность о деятельности компании и пр.

Сомнительный убыток. Налоговики обязательно обратят внимание на то, как и в результате чего появился убыток у присоединяемой организации. Одно дело, если он будет получен от осуществления реальной хозяйственной деятельности. Совсем иначе будут обстоять дела, если убыток «нарисован» искусственно, за счет создания соответствующего документооборота между аффилированными структурами.

Неоднократные реорганизации. Опаснее всего присоединять убыточные «однодневки» на регулярной основе. Причем именно в те налоговые периоды, когда у компании по данным налогового учета есть прибыль. Фиктивность будет налицо, если только частые реорганизации не обусловлены стратегией развития бизнеса (агрессивные поглощения, выход в регионы и пр.).

Как обосновать реальную необходимость присоединения

Решение о проведении реорганизации является одним из важнейших для судьбы фирмы, соответственно оно должно вытекать из логики развития бизнеса и соответствовать главной задаче – повышению его стоимости. Можно предложить несколько вариантов деловых целей, которыми компания оправдает присоединение убыточной организации.

Отраслевая консолидация. Обосновать деловую цель, к примеру, можно сложившейся экономической ситуацией. Так, в кризис компания получает идеальные возможности для проведения отраслевой консолидации. Когда же еще можно выгодно приобрести конкурента, чьи бизнес-процессы в кризисное время оказались неэффективными. В результате последний вынужден искать стратегических партнеров, чтобы хоть как-то продержаться на плаву.

Конечно, на практике при реализации сделки M&A покупатель может ограничиться покупкой контрольного пакета акций (долей). Этого в принципе будет достаточно, чтобы интегрировать убыточного конкурента в свой бизнес. Однако никто не мешает компании пойти в сделке немного дальше и присоединить к себе приобретенную организацию. В данном случае налоговая выгода от «полученных» убытков является всего лишь побочным положительным эффектом.

При выборе объекта для поглощения желательно подстраховаться, подготовив документальное обоснование принятого решения. Например, это могут быть рекомендации консультантов по развитию бизнеса о целесообразности проведения серии поглощений для увеличения доли рынка, протокол заседания совета директоров, посвященного стратегическим вопросам, аналитические записки ключевых сотрудников о необходимости дальнейшего роста.

Скупка активов. Бизнес присоединяемой организации может кардинально отличаться от того, с чем связана основная деятельность компании. Тем не менее наличие у компании-цели нужных организации активов, таких как основные средства, научные разработки, дебиторская задолженность или товарные знаки, которые можно использовать в своей деятельности, является вполне оправданной причиной для реорганизации. Либо они могут быть выгодно реализованы, как, например, ликвидные векселя третьих лиц, а денежные средства от продажи пойдут на поддержание основной деятельности.

В любом случае наличие каких-либо активов у присоединяемой компании является дополнительным фактором, доказывающим реальность проводимой реорганизации.

Создание холдинговой структуры. Компания может решить, что пора навести порядок в своей собственной структуре. Например, для централизации управления и повышения эффективности контроля над денежными потоками. Или чтобы к моменту оздоровления фондового рынка провести публичное заимствование либо привлечь прямого инвестора. Для этого схема владения активами не должна быть запутанной и непрозрачной, так как потенциальные партнеры (новые акционеры) должны четко понимать, во что они вкладывают деньги. На практике для выстраивания такой прозрачной структуры компании группы нередко объединяются по дивизиональному признаку, в том числе путем присоединения.

Мнение эксперта
Константин Соловьев, юрист налоговой практики международной юридической компании DLA Piper (Санкт-Петербург)

Доказательствами деловой цели реорганизации могут служить, например, гармонизация продуктовой линейки, оптимизация структуры управления, объединение производственных процессов. Наконец, убедительный бизнес-план.

Что, кроме налоговой проверки, может омрачить реорганизацию

Проводя присоединение убыточной компании, придется не только обосновывать деловую цель компании, но и постараться не напороться на юридические проблемы, связанные с подобной реорганизацией.

В ООО решение о реорганизации принимается общим собранием участников каждой присоединяемой компании единогласно (п. 8 ст. 37 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). В АО – большинством в три четверти голосов акционеров – владельцев голосующих акций, присутствующих на собрании. При этом в АО вопрос о реорганизации выносится на решение общего собрания советом директоров, если иное не установлено уставом (ст. 17, п. 3 ст. 49 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Результатом проведенных собраний акционеров (участников) является утвержденные договор о присоединении и передаточный акт.

Причем в отношении АО договором о присоединении может быть предусмотрен особый порядок совершения реорганизуемым обществом отдельных сделок и (или) видов сделок (п. 7 ст. 15 закона № 208-ФЗ). Или запрет совершать их с момента принятия решения о реорганизации общества до ее завершения. Скорее всего использование этого механизма в договоре о присоединении будет лишний раз свидетельствовать о «серьезности» проводимой реорганизации.

Самое же неприятное в том, что кредиторов придется заранее уведомить о проводимой реорганизации (ст. 60 ГК РФ). Поэтому компании придется подготовиться к тому, что ей предъявят к досрочному погашению все ее текущие обязательства. Отсюда вывод: присоединение «убыточной» компании, обремененной долгами, может оказаться совершенно невыгодным.

Некоторые сложности может представлять реорганизация акционерного общества при существовании в нем миноритарных акционеров. Малейшие процедурные нарушения, к примеру в созыве общего собрания по поводу реорганизации, могут привести к тому, что решение будет оспорено. В некоторых случаях суд может признать решение общего собрания, а соответственно договор о присоединении и передаточный акт недействительными (постановление ФАС Московского округа от 29.01.09 № КГ-А40/11756-08-1,2,3). Кроме того, в бюджет реорганизации неплохо бы заложить резерв на возможный выкуп акций, так как миноритарии могут проголосовать против присоединения или вовсе не примут участия в голосовании.

Требования акционеров о выкупе обществом принадлежащих им акций должны быть предъявлены обществу не позднее 45 дней с даты принятия соответствующего решения общим собранием акционеров. Но если миноритарии нарушат данный срок, то компания не обязана выкупать их акции (постановление Президиума ВАС РФ от 05.09.06 № 1671/06).

Если присоединение проводит крупный игрок рынка, ему придется урегулировать вопросы ФАС (уведомить или получить согласие на реорганизацию при наличии критериев, установленных в статьях 27 и 30 Федерального закона от 26.07.06 № 135-ФЗ «О защите конкуренции»).

И наконец, приняв решение о присоединении, необходимо уведомить о реорганизации и налоговую инспекцию. С этого момента у налоговиков появляется возможность провести выездную налоговую проверку независимо от предмета и времени проведения предыдущей (п. 11 ст. 89 НК РФ).

Мнение эксперта
Алексей Яковлев, руководитель практики налоговых споров департамента налогового планирования ФБК

Если результаты проведенной до реорганизации проверки уже были предметом судебных разбирательств, то новые претензии за проверенные ранее периоды можно оспаривать, используя правовую позицию КС РФ в отношении повторных проверок, выраженную в постановлении от 17.03.09 № 5-П.

Если присоединяемая организация имеет налоговую задолженность, то на компанию может быть возложена обязанность по ее погашению, включая начисленные пени (п. 2 ст. 50 НК РФ). Со штрафами действуют другие правила: компания-правопреемник должна уплатить только те штрафы присоединяемой организации, которые были наложены до завершения процедуры реорганизации. Правда, налоговики в таких случаях пытаются истребовать штрафы с правопреемника, но суды их в этом не поддерживают (постановление ФАС Поволжского округа от 06.02.2007 № А55-12410/2006).

Порядок использования убытка

Предположим, что процедура реорганизации успешно завершена и компания получила право использовать убыток в налоговых целях. При этом срок переноса убытка на будущее не может превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток (абз. 1 п. 2 ст. 283 НК РФ). На практике возникают проблемы с определением срока, с которого компания-правопреемник имеет право учитывать убытки в налоговых целях.

Налоговики считают, что компания-правопреемник получает такое право только начиная со следующего налогового периода. Эту позицию поддерживают некоторые суды (постановление ФАС Московского округа от 24.04.06 № КА-А40/3244-06). Но арбитражная практика противоречива и некоторые суды разрешают учитывать убытки в том году, когда произошла реорганизация (постановление ФАС Центрального округа от 21.02.07 № А64-2639/06-15).

Еще один важный вопрос – документальное обоснование убытков. Утерянная в ходе присоединения «первичка» может свести на нет саму идею оптимизации налогообложения. В соответствии с действующим налоговым законодательством на компанию возлагается обязанность по хранению документов, которые подтверждают размер понесенного убытка, в течение всего срока, когда он используется в уменьшение базы по налогу на прибыль (п. 4 ст. 283 НК РФ). Причем организация должна будет обеспечить сохранность именно первичных учетных документов (письмо Минфина России от 03.04.07 № 03-03-06/1/206). Это значит, что во избежание риска придется хранить «первичку» в течение всех 10 лет. При этом общий срок хранения документации для целей налогового учета составляет четыре года, а для бухгалтерского не менее пяти лет (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, ст. 17 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Тем не менее даже при отсутствии первичных документов еще не все потеряно, в некоторых случаях суды могут поддержать организацию (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.01.07 № А56-22363/2006, Дальневосточного округа от 15.11.06 № Ф03-А51/06-2/3993). Правда, данные дела объединяет то, что инспекторам при проведении прошлой выездной проверки отсутствующие документы уже были представлены. Если же ранее документы не были проверены налоговиками, то избежать негативных последствий компания не сможет (постановление ФАС Московского округа от 23.09.08 № КА-А40/8513-08-2).

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа

    Школа

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...




    © 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

    «Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
    информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
    Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
    Все права защищены. email: fd@fd.ru

    
    • Мы в соцсетях
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет всего 1 минут.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль