Что нового в налоговом законодательстве

1815
Налоговые новшества, пакет которых традиционно появился в конце прошлого года, явно свидетельствуют о стремлении государства поддержать компании в сложный период. Однако обратной стороной оперативности в законотворчестве, как правило, становятся многочисленные вопросы налогоплательщиков. Уже понятно, что нынешний год не станет исключением.

Налог на прибыль

Наталья Герасимова,
старший эксперт компании «ФБК-Право»
Изменения по налогу на прибыль внесены сразу несколькими законами. Они затронули не только порядок признания расходов организации, но и правила налогового администрирования, и ставку налога1.

Материальные расходы

Стоимость излишков прочего имущества, выявленного при инвентаризации, определяется так же, как это предусмотрено для материально-производственных запасов, выявленных в ходе ее проведения. Под прочим имуществом, по мнению автора, следует понимать покупные товары. Прописан порядок определения стоимости имущества, полученного при ремонте основных средств, а именно как суммы налога, исчисленной с дохода (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Однако ни в п. 13, ни в п. 20 ст. 250 НК РФ, к которым отсылает обновленная норма, как, впрочем, ни в какой-либо иной статье НК РФ, не предусмотрены «доходы в виде стоимости имущества, полученные при ремонте основных средств». Из формального толкования п. 2 ст. 254 НК РФ в новой редакции следует, что стоимость такого имущества равна нулю.

Данная коллизия не должна стать препятствием для признания имущества, полученного при ремонте основных средств, в оценке, предусмотренной п. 2 ст. 254 НК РФ, а именно как 20% от их оценочной стоимости. На это была направлена и воля законодателя.

До внесения поправок позиция Минфина по поводу имущества, полученного при ремонте основных средств, была неоднозначна. Так, в письме Минфина России от 14.11.08 № 03-03-06/1/631 указано, что сумма налога, исчисленная с внереализационного дохода, может быть включена в расходы, только если имущество выявлено в ходе инвентаризации или получено при ликвидации. Прежде финансовые органы признавали возможность включения в материальные расходы стоимости имущества, полученного при ремонте основных средств, в сумме налога на прибыль, уплаченного с внереализационного дохода (письмо Минфина России от 10.09.07 № 03-03-06/1/656).

Расходы на оплату труда

Увеличен размер страховых взносов на добровольное медицинское страхование. В состав затрат можно включить страховые взносы в пределах 6% (ранее 3%) от суммы расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК РФ).

Переходные моменты по договорам, заключенным до 1 января 2009 года, законом не предусмотрены. В связи с этим, по мнению автора, все расходы на добровольное медицинское страхование признаются для налога на прибыль с 2009 года в пределах 6% от суммы расходов на оплату труда. Независимо от даты заключения договора.

При налогообложении прибыли компании могут учесть расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и строительство жилья. Подобные затраты можно признать в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда (п. 24.1 ст. 255 НК РФ). При этом учитываемые для налога на прибыль расходы законодатель определил как не облагаемые ЕСН (подп. 17 п. 1 ст. 238 НК РФ) и НДФЛ (п. 40 ст. 217 НК РФ). Если же такие расходы не учитываются при расчете налога на прибыль, то они не облагаются ЕСН (на основании п. 3 ст. 236 НК РФ), но подлежат налогообложению НДФЛ. Срок действия введенных норм ограничен 1 января 2012 года.

Расходы на имущественное страхование

В ст. 263 НК РФ понятие «страхование имущества» заменено на «имущественное страхование». Таким образом законодатели добились соответствия между нормами Налогового и Гражданского кодексов РФ (ст. 929 ГК РФ), так как в ст. 263 НК РФ упоминается не только страхование имущества, но и другие виды страхования имущественных интересов.

Пополнился состав прочих расходов. В них теперь можно включать, в частности, взносы по добровольному имущественному страхованию, которое является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности (подп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ).

Закон устраняет имеющееся в настоящее время противоречие по признанию для налога на прибыль подобных расходов (как например, страхование ответственности за причинение вреда жизни, здоровью, имуществу других лиц и окружающей среде организациями, эксплуатирующими опасный производственный объект и пр.). Ранее Минфин отказывал в их признании, настаивая, что такие виды страхования не соответствуют признакам обязательного. Нельзя отнести их и к расходам на добровольное страхование, поскольку они не упоминаются в ст. 263 НК РФ (письмо Минфина России от 16.07.08 № 03-03-06/1/408). Суды же квалифицировали подобное страхование как обязательное (постановления ФАС Центрального округа от 24.03.08 № А54-1785/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.07 № Ф041335/2007(32145-А45-26).

Суточные при командировках

С нового года суточные можно отнести к прочим расходам в полном объеме, установленном в коллективном договоре или локальном нормативном акте работодателя (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Прежде в целях налогообложения прибыли суточные учитывались в пределах норм, утвержденных Правительством РФ.

Расходы на обучение персонала

Наличие государственной аккредитации у образовательного учреждения больше не является условием включения расходов на обучение в состав затрат. Достаточно, если учреждение имеет соответствующую лицензию.

При определении базы по налогу на прибыль компания сможет учесть расходы на профессиональную подготовку и переподготовку не только своих работников, но и физических лиц. Основное условие – наличие соглашения, по которому граждане обязаны не позднее трех месяцев после окончания обучения заключить с организацией трудовой договор и отработать в ней не менее года (п. 3 ст. 264 НК РФ). При досрочном (до истечения 1 года) прекращении трудового договора (за исключением случаев, оговоренных в ст. 83 ТК РФ), ранее учтенную сумму оплаты за обучение следует включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором договор прекратил действие. Если же после окончания учебы трудовой договор не будет заключен в течение трех месяцев, то расходы на обучение включаются в тот отчетный (налоговый) период, в котором истек трехмесячный срок.

К расходам на образование теперь можно относить также затраты на оплату обучения работников в высших и средних специальных учебных заведениях. Соответствующее ограничение было исключено из п. 3 ст. 263 НК РФ. Та же участь постигла условие, согласно которому для признания затрат на обучение программа подготовки (переподготовки) должна способствовать «повышению квалификации и более эффективному использованию сотрудника». По мнению автора, законодатель исключил это условие из п. 3 ст. 264 НК РФ в связи с появившейся возможностью признания расходов на обучение физических лиц, не являющихся работниками. В этом случае нельзя говорить о «повышении квалификации и более эффективном использовании». Учитывая требования п. 1 ст. 252 НК РФ об экономической оправданности расходов, обучение работников и других физических лиц должно проводиться (как и раньше) по направлению, по которому предполагается их работа в компании.

Выплаты членам совета директоров

Вознаграждения членам совета директоров не учитываются при определении базы по налогу на прибыль (значит, не облагаются и ЕСН). В Налоговом кодексе РФ появилась прямая норма, регулирующая данный вопрос (п. 48.8 ст. 270 НК РФ). Цель поправки – разрешить давние противоречия по поводу признания таких расходов в целях налогообложения прибыли (и начисления ЕСН)2.

Реализация имущественных прав

С нового года правила п. 2 ст. 268 НК РФ будут распространяться и на имущественные права в виде паев и долей: если цена их приобретения превысит выручку от реализации, то полученный убыток учитывается при налогообложении прибыли.

Принятая поправка позволит устранить разночтения в толковании нормы. Ранее контролирующие органы говорили, что убыток от реализации имущественных прав (в частности, доли в уставном капитале) не учитывается в целях налогообложения прибыли (письма Минфина России от 08.11.06 № 03-03-04/1/735, УФНС России по г. Москве от 22.06.07 № 20-12/059641.1). Судебная практика, напротив, подтверждала возможность учета убытка от реализации имущественных прав при расчете налога на прибыль (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 15.02.08 № А17-1711/5-2007, ФАС Северо-Западного округа от 26.01.07 № А56-6244/2006).

Проценты по долговым обязательствам

До 31 декабря 2009 года приостановлено действие абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ. В этот период предельная величина процентов, включаемых в расходы, будет равняться учетной ставке ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза (вместо 1,1) по обязательствам в рублях, и 22% (вместо 15%) – по валютным. При этом долговые обязательства перед российскими компаниями, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях, должны отсутствовать. Указанный порядок распространяется на правоотношения, возникшие с 1 сентября 2008 года.

В целом новые правила улучшат положение компаний. Однако из-за изменения порядка признания процентов налогоплательщикам придется внести изменения в учетную политику (ст. 313 НК РФ).

Расходы на НИОКР

Расходы на НИОКР, в том числе не давшие положительного результата, по перечню, утвержденному правительством, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены. Они включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5 (п. 2 ст. 262 НК РФ). Таким образом, у налогоплательщика нет более необходимости равномерно признавать такие расходы в течение года.

Расходы на приобретение исключительных прав

К прочим расходам стало возможно относить суммы, затраченные на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 тыс. руб. (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). В прежней редакции нормы речь шла об ограничении 10 тыс. руб.

Отметим, что ранее программы для ЭВМ стоимостью более 10 тыс. руб. подлежали амортизации (письма Минфина России от 01.07.08 № 03-03-06/1/379, от 13.02.08 № 03-03-06/1/91).

Налоговые ставки

Общая налоговая ставка. Размер налоговой ставки снижен с 24 до 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Изменение произошло за счет уменьшения зачислений в федеральный бюджет (с 6,5 до 2,5%). Сумма налога, которая зачисляется в бюджеты субъектов РФ, осталась прежней (17,5%).

Доходы в виде дивидендов. С начала 2008 года действует правило, согласно которому к дивидендам, полученным российской компанией от участия в капитале других организаций, применяется нулевая налоговая ставка. Одним из условий применения льготной ставки являлось непрерывное владение вкладом в течение не менее 365 дней (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). В своих разъяснениях Минфин России указывал, что в 2008 году этот срок должен был исчисляться в рабочих днях на основании п. 6 ст. 6.1 НК РФ (письмо Минфина России от 20.08.08 № 03-03-06/1/477).

С 1 января 2009 года в указанной норме появилось уточнение, что речь идет именно о календарных днях. Это вполне логично и удобно для налогоплательщиков. Скорее всего, такова изначально была и воля законодателей.

Налоговая амортизация: оцените выгоды

Кирилл Куриленко,
консультант налоговой практики Deloitte (Санкт-Петербург)

Поправки, внесенные Федеральным законом от 22.07.08 № 158-ФЗ, направлены на выполнение одной из задач, поставленных в «Основных направлениях налоговой политики на 2009–2011 годы». Речь идет о модернизации промышленности и создании новых технологических производств. Посмотрим, что конкретно предложили законодатели для ее решения.

Что амортизируем

Состав амортизируемого имущества расширился. К нему теперь можно относить капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в основные средства, произведенных организацией, получившей их по договору безвозмездного пользования (п. 1 ст. 256 НК РФ)3.

Отменяется специальный коэффициент 0,5 по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам первоначальной стоимостью более 600 и 800 тыс. руб. соответственно.

Кроме того, по новым правилам амортизация начисляется, включая месяц, в котором произошло полное списание объекта либо его выбытие из состава амортизируемого имущества (п. 5 ст. 259 НК РФ).

Размер амортизационной премии увеличился с 10 до 30%. Новые правила можно применять к основным средствам III–VII амортизационных групп (за исключением безвозмездно полученных активов). Аналогичный порядок используется и при списании расходов в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ)4.

Нелинейный метод поправили

С 1 января 2009 года изменился порядок расчета амортизации нелинейным методом5. Установлены нормы амортизации для каждой амортизационной группы, их теперь не нужно определять самостоятельно.

При применении нелинейного метода отменяется пообъектный учет амортизируемого имущества. Износ начисляется по каждой амортизационной группе, для чего по ней определяется суммарный баланс (как стоимость всех объектов в данной группе) (п. 2 ст. 259 НК РФ). Если компания применяет к основной норме амортизации понижающие (повышающие) коэффициенты, то внутри амортизационной группы необходимо сформировать соответствующую подгруппу объектов. По таким группам (подгруппам) нужно вести отдельный учет (п. 13 ст. 258 НК РФ).

Вновь приобретенные основные средства включаются в суммарный баланс амортизационной группы по первоначальной стоимости с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию (п. 3 ст. 259.2 НК РФ). Бывшие в употреблении объекты включаются в ту же амортизационную группу (подгруппу), в которую они входили у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ).

Сумма начисленной за месяц амортизации рассчитывается как произведение суммарного баланса группы (подгруппы) на начало месяца и соответствующей нормы амортизации (п. 4 ст. 259.2 НК РФ).

Если величина баланса группы станет меньше 20 тыс. руб. и не увеличится в следующем месяце, то группу можно ликвидировать и отнести ее стоимость (значение баланса) на внереализационные расходы текущего периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ).

Компания может перейти с нелинейного на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет (п. 1 ст. 259 НК РФ). Для перехода на нелинейный метод ограничений не предусмотрено. Выбранный метод следует закрепить в учетной политике компании, а изменить его можно в начале календарного года.

Сравниваем методы

Рассмотрим подробнее налоговые выгоды от применения линейного и нелинейного методов начисления амортизации.

Основная норма амортизации. Возьмем ситуацию, когда для расчета амортизации применяется только основная норма (без специальных коэффициентов). Анализ проведем на примере актива VI амортизационной группы с первоначальной стоимостью 360 тыс. руб. и сроком полезного использования 12 лет (табл. 1 на с. 56).

При применении линейного метода стоимость основного средства уменьшается равными частями в течение срока полезного использования. В случае использования нелинейного метода амортизационные отчисления являются неравномерными: на начальных сроках эксплуатации объекта компания может отнести на расходы большую сумму первоначальной стоимости, чем на конечном. В рассмотренном примере за первые два года эксплуатации актива компания относит на амортизационные отчисления около 16% его первоначальной стоимости при линейном методе и около 38% при применении нового нелинейного метода. Динамика амортизационных отчислений в зависимости от используемого метода показана на рис. 1 на с. 57.

Как видно, нелинейный метод позволяет существенно снизить налог на прибыль в первые годы (месяцы) эксплуатации объекта. Однако к окончанию срока полезного использования налог увеличится.

Применяем коэффициенты. Налогоплательщики могут применять к основной норме амортизации повышающие (понижающие) коэффициенты (ст. 259.3 НК РФ)6. Например, в отношении амортизируемых активов, которые используются для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, норму амортизации можно увеличить на коэффициент не более 2. При этом в случае использования нелинейного метода коэффициент не применяется к основным средствам I–III амортизационных групп. Указанный коэффициент также могут применять сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты), компании-резиденты производственной или туристско-рекреационной особых экономических зон.

Таблица 1. Расчет амортизации для актива VI группы

Период  
Линейный метод
Новый нелинейный метод
Год Квартал Стоимость актива, руб. Сумма амортизации, руб. Стоимость актива, руб. Сумма амортизации (норма 1,8%), руб.
 360 000    360 000  
1 I 352 500 7500 340 908 19 092
  II 345 000 7500 322 828 18 080
  III 337 500 7500 305 707 17 121
  IV 330 000 7500 289 495 16 213
2 I 322 500 7500 274 142 15 353
  II 315 000 7500 259 603 14 539
  III 307 500 7500 245 835 13 768
  IV 300 000 7500 232 797 13 038
Конец 12 года II 15 000 7500 29 355 1644
  III 7500 7500 27 799 1557
  IV - 7500 26 324 1474
  ∑ за 2 года = 60 000   ∑ за 2 года = 127 203  

По сравнению со старым нелинейным методом амортизационные отчисления по новому методу вначале заметно выше, что может быть выгодно налогоплательщику.

При амортизации основных средств, являющихся предметом лизинга, используется специальный повышающий коэффициент не выше 3 (за исключением I, II, III амортизационных групп (п. 3 ст. 258, ст. 259.3 НК РФ). Указанный коэффициент применяется и для основных средств, используемых для осуществления научно-технической деятельности. По мнению Минфина, такой деятельностью могут считаться НИОКР, указанные в ст. 262 НК РФ (письмо Минфина России от 14.04.08 № 03-03-06/1/282).

Рассмотрим, какой вариант амортизационной политики является для компании наиболее выгодным с точки зрения перераспределения налоговых платежей во времени (табл. 2, рис. 2 на с. 58). Для этого проведем дисконтирование денежных потоков платежей по налогу на прибыль.

Для примера возьмем основное средство первоначальной стоимостью 1 млн руб. и сроком полезного использования 10 лет (120 мес.). Ставка дисконтирования денежных потоков 15%. В общем виде ставка дисконтирования может определяться как доходность альтернативных вложений компании и, как следствие, рассчитывается с учетом рентабельности проектов, инфляции, стоимости заемного финансирования.

Формула расчета дисконтированного денежного потока платежей по налогу на прибыль будет следующей:

Рисунок 1. Сравнение методов амортизации

Что нового в налоговом законодательстве

Что нового в налоговом законодательстве

где А – дисконтированные платежи по налогу на прибыль; D – амортизационные отчисления; r – ставка дисконтирования; i – период амортизации в месяцах.

Величина дисконтированного потока, рассчитанного по новому нелинейному методу, не намного превышает сумму, полученную при применении линейного метода. При этом начисление амортизации по новым правилам продолжается до тех пор, пока баланс амортизационной группы не станет ниже 20 тыс. руб. Однако за счет вновь поступающих активов баланс группы будет постоянно увеличиваться. Как следствие, амортизационные отчисления по отдельному основному средству могут производиться бесконечно долго.

Рисунок 2. Начисление амортизации

Что нового в налоговом законодательстве

При использовании повышающих коэффициентов эффективность нелинейного метода (по сравнению с линейным) становится более заметной. В результате перераспределения денежных потоков компания может сэкономить около 5%7 от стоимости основных средств.

Таким образом, изменения в законодательстве, несомненно, открывают для налогоплательщиков новые горизонты. Остается лишь оценить возможность применения повышающих коэффициентов, проанализировать структуру основных средств и их распределение по группам (подгруппам), рассчитать суммарный баланс каждой группы (подгруппы), отразить новый порядок начисления амортизации в учетной политике.

Вместе с тем затраты на организационные изменения в учете, модернизацию программного обеспечения могут оказаться на уровне или превысить размер потенциальной «экономии». Поэтому вопрос о применении того или иного метода начисления амортизации зависит от целей и возможностей компании.

Таблица 2. Дисконтированные платежи по налогу на прибыль

Метод амортизации Дисконтированные платежи по налогу на прибыль, руб. Период амортизации, мес.
Линейный 103 305 120
Нелинейный до 2009 года 117 828 120
Нелинейный с 2009 года 115 027 217
Линейный, коэффициент 2 140 115 60
Нелинейный, коэффициент 2 148 711 108
Линейный, коэффициент 3 156 635 40
Нелинейный, коэффициент 3 162 688 72

Налог на доходы физических лиц

Наталья Герасимова,
старший эксперт компании «ФБК-Право»

Налог на доходы физических лиц также претерпел существенные изменения8. Они касаются порядка предоставления вычетов, определения налоговой базы по процентным банковским вкладам, возмещения затрат на кредиты из бюджетов, налогообложения страхования жизни и других. Мы остановимся подробнее лишь на тех новациях, которые так или иначе затрагивают интересы компаний.

Стандартные налоговые вычеты

Увеличен с 20 до 40 тыс. руб. размер дохода, при достижении которого налогоплательщику не предоставляется стандартный вычет в размере 400 руб. (подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ). Стандартный вычет на детей возрос с 600 до 1000 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

При этом размер дохода, при достижении которого вычет не положен, повышен с 40 до 280 тыс. руб9.

В состав лиц, имеющих право на получение детского вычета, включен супруг (супруга) приемного родителя. Вычет в двойном размере теперь полагается единственному родителю (приемному родителю) до его вступления в брак, а также опекуну и попечителю.

Понятие «единственный родитель» пришло на смену «одинокому родителю». Тем самым разрешился спорный вопрос по предоставлению двойного вычета родителям, не состоящим в браке. Ранее Минфин России настаивал, что двойной вычет предоставляется тому одинокому родителю, на обеспечении которого находится ребенок (письма Минфина России от 03.12.07 № 03-04-06-01/434, от 09.06.07 № 03-04-07-01/117). Причем изначально финансовые органы допускали, что в таком случае другой одинокий родитель может получать вычет в одинарном размере (письмо Минфина России от 14.07.06 № 03-05-01-04/213). Были случаи, когда судьи признавали возможность предоставления двойного вычета обоим одиноким родителям при условии их участия в содержании ребенка (постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.03.03 № А05-10753/02-555/14).

Еще одним новшеством является предоставление права на вычет в двойном размере одному из родителей (в том числе приемных) по их выбору. Основанием для получения вычета является заявление другого родителя об отказе от вычета.

Материальная выгода

Налоговая база по материальной выгоде, полученной работником по рублевым займам от организации, определяется как превышение суммы процентов, исчисленной исходя из 2/3 (ранее 3/4) действующей ставки рефинансирования ЦБ, над суммой процентов по договору с работодателем (п. 2 ст. 212 НК РФ). Таким образом, если по договору процент окажется большим или равным 2/3 учетной ставки ЦБ РФ на день уплаты процентов по займу, то налогооблагаемого дохода у физического лица не возникает.

Исчисление и уплата налога

С нового года физические лица самостоятельно исчисляют и уплачивают налог с сумм, полученных от продажи принадлежащих им имущественных прав (например, доли в уставном капитале) (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ)10. Таким образом, организация – приобретатель имущественных прав более не выполняет роль налогового агента (как это было ранее), а налогоплательщик – физическое лицо сможет уплатить НДФЛ сразу с учетом имущественного вычета.

С 1 января 2009 года компания, сделавшая подарок физическому лицу (в денежной или натуральной форме), будет выступать налоговым агентом (подп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ)11. Согласно прежней редакции данной нормы, граждане, получившие подарок, самостоятельно исчисляли и уплачивали НДФЛ в 2008 году (письмо Минфина России от 08.10.08 № 03-04-06-01/295).

Обучение

Не облагаются НДФЛ расходы организации на обучение сотрудников основным специальностям, их подготовку и переподготовку в учреждениях, имеющих соответствующую лицензию (в иностранных учреждениях – соответствующий статус). Такой вывод можно сделать из новой редакции подп. 21 ст. 217 НК РФ.

Плата за обучение сотрудников не облагается ЕСН (подп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ)12. Напомним, что в общем случае расходы на обучение работников и по прежним редакциям ст. 217 (п. 3), 238 (подп. 2 п. 1) НК РФ могли не облагаться НДФЛ и ЕСН как расходы на повышение профессионального уровня (письмо Минфина РФ от 07.05.08 № 03-04-06-01/124, от 10.04.07 № 03-04-06-02/64).

Проценты за кредит и страховые взносы

Освобождаются от НДФЛ (а также и от ЕСН) суммы, уплаченные компанией работникам в возмещение процентов за кредиты на приобретение (строительство) жилья (подп. 40 ст. 217 НК РФ)13. Однако освобождению подлежит не вся сумма процентов, а только та их часть, которая включается в состав расходов при налогообложении прибыли (см. выше) (подп. 40 ст. 217 НК РФ)14. Данные положения применяются до 1 января 2012 года.

С 1 января 2009 года освобождаются от НДФЛ дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии15, уплаченные компанией в пользу каждого работника в размере не более 12 тыс. руб. в год (п. 39 ст. 217 НК РФ)16. Эти суммы также не облагаются ЕСН (подп. 7.1 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

Виталий Иваненко,
партнер практики налогового и правового консультирования группы «БДО Юникон»

Изменения, внесенные в главу 21 НК РФ17, хотя и затронули проблемные вопросы исчисления НДС, в целом ожиданий налогоплательщиков не оправдали. Ставка налога не снижена, не решились законодатели отказаться и от налогообложения авансов, несмотря на то что данный вопрос неоднократно поднимался на высоком уровне.

Немного льгот

После годового отсутствия в НК РФ льготы по операциям с ломом и отходами черных металлов законодатели решили, что реализация металлолома все же не должна облагаться НДС. При этом льготу «возвратили» не в третий, а во второй пункт статьи 149 НК РФ (подп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ): на практике это означает, что от ее использования отказаться нельзя.

В настоящий момент не облагается НДС импортное технологическое оборудование, комплектующие и запасные части к нему, ввозимые в качестве вклада в уставный капитал (п. 7 ст. 150 НК РФ). Согласно поправкам, от налогообложения будет освобождено лишь то оборудование (комплектующие и запасные части к нему), аналоги которого не производятся в России. Условие о целевом ввозе оборудования в уставный капитал устранено.

Перечень технологического оборудования должен быть утвержден постановлением Правительства РФ. Льгота начнет применяться не ранее первого числа очередного налогового периода по НДС, следующего за тем периодом, в котором вступит в силу соответствующее постановление. До этого момента компании продолжат руководствоваться действующим порядком налогообложения.

Налоговых агентов станет больше

Ряды налоговых агентов пополнились организациями, которые реализуют имущество по решению суда, в том числе при банкротстве (пункт 4 ст. 161 НК РФ). Являются агентами теперь и компании, которые с 1 января 2009 года реализуют на территории РФ не только товары, но и работы (услуги), а также имущественные права иностранных лиц, не состоящих на налоговом учете в РФ. Дополнительными условиями возникновения обязанностей налогового агента является то, что взаимоотношения между сторонами должны основываться на договоре комиссии, поручения или агентском соглашении, а посредник должен участвовать в расчетах (пункт 5 ст. 161 НК РФ).

Как и прежде, налоговые агенты не имеют права на налоговый вычет по вышеуказанным операциям (абз. 2 п. 3 ст. 171 НК РФ). Исчисленный и удержанный агентом налог предъявляется к вычету покупателем соответствующих товаров (работ, услуг), но не самим агентом. Поскольку эти нововведения накладывают на налогоплательщиков дополнительные обязанности, то, по мнению автора, носят скорее отрицательный характер.

Кстати, удержание и уплата налога из доходов налогоплательщика больше не является условием применения вычета налоговым агентом. Законодатели исключили данное положение из абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ. Поэтому налоговые агенты, уплатившие НДС за счет собственных средств, имеют право на вычет (письмо ФНС России от 17.03.08 № 03-1-03/908).

Взаимозачеты без «живых денег»

С нового года утратил силу абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ. Напомним, что эта норма обязывала налогоплательщика при неденежных формах расчетов перечислять контрагенту соответствующую сумму НДС отдельным платежным поручением. Платить налог «живыми деньгами» нужно было при товарообменных операциях, зачете взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг. Эта новация определенно позитивна, поскольку за непродолжительный период действия указанная норма доказала свою несостоятельность.

В результате того, что утратил силу абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, прекращает действие и п. 2 ст. 172 НК РФ. Там предусматривалось, что при использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества (в том числе векселей третьего лица) вычетам подлежали лишь фактически уплаченные суммы налога. Однако если в новом году или позднее компания будет осуществлять товарообменные операции (взаимозачеты, расчеты ценными бумагами) с товарами или имущественными правами, принятыми к учету до 31 декабря 2008 года, то сумма НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении таких товаров, имущественных прав, может быть предъявлена к вычету строго по прежним правилам18.

СМР без кассовых разрывов

Законодатели решили, что НДС по строительно-монтажным работам, выполненным компанией самостоятельно и для собственного потребления должен начисляться и приниматься к вычету в одном периоде, на момент определения налоговой базы (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ). Напомним, что ранее налог со стоимости СМР, выполненных хозяйственным способом, принимался к вычету по мере фактической уплаты соответствующей суммы НДС в бюджет. С 2009 года в расчетах по налогу у большинства компаний, которые в течение налогового периода осуществляли указанные СМР, больше не будет «кассового разрыва» длиной в один налоговый период.

Вокруг авансов

При получении предварительной оплаты в счет предстоящих поставок налогоплательщик обязан исчислить налог по расчетной ставке (18/118 или 10/110). При этом – в чем и заключается новшество – получатель аванса должен выставить контрагенту счет-фактуру в срок не позднее пяти дней с момента получения полной (частичной) оплаты (пункты 1 и 3 ст. 168 НК РФ). Обязательные реквизиты счета-фактуры для такого случая закреплены теперь в п. 5.1 ст. 169 НК РФ.

Пожалуй, главное положительное изменение в том, что покупатель может принять к вычету НДС с сумм авансов, перечисленных поставщикам.

Чтобы избежать двойного вычета (второй – при поставке товара, выполнении работ, оказании услуг), покупатель должен будет восстановить ранее принятый к вычету налог. Период восстановления будет совпадать с тем налоговым периодом, в котором у покупателя появилось право на вычет по факту поставки товаров или же имел место факт изменения условий договора (расторжение), сопровождающийся последующим возвратом полученных авансовых платежей (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Данное изменение может привнести и некоторый негатив. Благодаря традиционному вниманию к недочетам в счетах-фактурах налоговые органы получат дополнительное поле для контроля и доначислений.

Налоговое администрирование

Яков Быков,
старший менеджер практики налогового и правового консультирования группы «БДО Юникон»

Уже с 1 октября 2008 года акты налогового законодательства, вводящие положительные для налогоплательщиков изменения, будут вступать в силу со дня их официального опубликования, если этопрямо предусмотрено19. Безусловно, позитивное изменение – ведь оно позволяет применять положительные для налогоплательщика новшества с момента опубликования. Однако не все новости столь же приятны.

Камеральная проверка

Представив в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в течение трех месяцев после подачи первоначальной, налогоплательщик может более не дожидаться завершения по ней камеральной проверки. Она автоматически прекращается с представлением уточненной декларации.

Обновленный вариант ст. 88 НК РФ предписывает налоговым органам сразу инициировать камеральную проверку уточненной налоговой декларации. Это даст возможность контролерам не тратить время впустую, если уже известно, что в первоначальной декларации имеются ошибки или неточности, и налогоплательщик желает их изменить по собственной инициативе. По сути, законодатель закрепил в НК РФ правило, согласно которому нет необходимости обращать внимания на ошибки, которые, возможно, уже исправлены.

Кроме того, сама камеральная проверка будет начинаться со дня представления налогоплательщиком именно налоговой декларации, а не иных документов. Ранее это условие открывало широкий простор для альтернативных трактовок точки отсчета камеральной проверки. Заметим, что ее предельный срок остается прежним – три месяца.

Пять дней на вручение акта

Наконец четко определены сроки передачи налогоплательщику акта налоговой проверки. Он должен быть вручен компании или ее представителю в течение пяти дней со дня составления (п. 5 ст. 100 НК РФ)20. Есть все основания надеяться на укрепление дисциплины в самих налоговых органах. Далеко не секрет, что инспекции при отсутствии регламентации предельных сроков проверки нередко затягивали с предоставлением документов. И налогоплательщики получали акты проверки через продолжительное время после их составления. Аналогичные сроки передачи налогоплательщику предусмотрены также в отношении решений о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

Досудебное обжалование

С 1 января 2009 года применяется обязательный порядок досудебного обжалования спорных решений инспекции в вышестоящем налоговом органе (п. 5 ст. 101.2 НК РФ)12. По сути, компании лишились права выбора. Раньше решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение можно было обжаловать либо в вышестоящем налоговом органе, либо сразу в суде.

Замысел законодателя изначально имел вполне благородные цели – разгрузить судебную систему, ведь количество налоговых споров постоянно растет. Предполагалось, что спорную ситуацию вышестоящий налоговый орган будет рассматривать объективно и по справедливости. Однако его заинтересованность в этом представляется не очевидной. Практика показывает, что на данной стадии снимается лишь незначительная доля претензий налоговиков. А значит, наиболее логичным результатом нововведений станет увеличение сроков защиты налогоплательщиком своих прав.

Целый блок вопросов, связанных с досудебным обжалованием, законодатель оставил нерешенным, что также затруднит применение указанной нормы. К примеру, неясно, к каким именно правоотношениям применяется новый порядок, возможно ли обжаловать решение нижестоящего налогового органа лишь частично и пр.

Списание налогов через проблемные банки

Если у организации имеются счета в банках, которые уже ликвидированы, то не стоит переживать за судьбу обязательных платежей, оформленных к уплате, но так и не попавших в бюджет. С нового года суммы налогов, сборов, пени и штрафов, списанные со счетов в банках, но не перечисленные в бюджет, признаются безнадежными к взысканию, если на момент принятия решения о признании их таковыми указанные банки были ликвидированы (п. 3 ст. 59 НК РФ)22.

Изменения носят в целом положительный характер, поскольку снимают с налогоплательщиков ответственность за перечисление на единый казначейский счет сумм обязательных платежей ненадежными («проблемными») банками. Следует отметить, что неспециалисту определить степень устойчивости банка весьма затруднительно. Поэтому риск «ошибиться» с выбором в нынешних условиях характерен для многих налогоплательщиков. В этой связи новая «индульгенция» для организаций, использовавших счет в банке, который не выполнил в силу тех или иных обстоятельств поручение организации, может оказаться как нельзя кстати.

Вместе с тем, с точки зрения автора, данная норма не избавит от ответственности в случае целенаправленного использования «проблемного» банка при исполнении налоговых обязательств.

Приостановление операций по счетам

Налоговый орган теперь вправе приостановить операции по банковскому счету компании не только при неуплате налога, но и для обеспечения исполнения решения о взыскании штрафа или пеней (ст. 76 НК РФ)23. Несомненно, эта поправка ухудшает положение налогоплательщиков, поскольку расширяет перечень обстоятельств, допускающих блокировку счета.

Отсрочка и рассрочка для налогов

Решение об отсрочке или рассрочке уплаты федеральных налогов (пеней, штрафов), если сумма задолженности компании на 1-е число месяца подачи соответствующего заявления превысит 10 млрд руб., отныне может приниматься министром финансов. На сумму отсроченной задолженности начисляются проценты в размере 1/2 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в период отсрочки (рассрочки).

Статья 64.1 НК РФ вводит дополнительный критерий для применения отсрочки (рассрочки) – это риск возникновения неблагоприятных социально-экономических последствий в результате единовременного погашения долга налогоплательщиком. Заметим, что данный критерий носит в известной степени оценочный характер, а значит, неизбежно потребует разъяснений уполномоченных органов. Кроме того, если речь идет о налогах, зачисляемых полностью или частично в бюджеты субъектов РФ (муниципальных образований), то для предоставления отсрочки (рассрочки) потребуется согласие на отсрочку платежа и от соответствующих региональных (муниципальных) финансовых органов.

Нововведение действует в период с 1 января 2009 года до 1 января 2010 года, что явно свидетельствует о его антикризисной направленности.

1 Федеральный закон от 26.11.08 № 224-ФЗ (далее – Закон 224-ФЗ); Федеральный закон от 22.07.08 № 158-ФЗ (далее – Закон 158-ФЗ). - Прим. ред.
2 Закон № 158-ФЗ.
3 Закон № 224-ФЗ.
5 Закон № 158-ФЗ.
6 Закон № 158-ФЗ.
7 (А нелин. коэф. 2 – А лин.) / P, где P – первоначальная стоимость основного средства; А – см. данные в табл. 2 на с. 58.
8 Закон № 224-ФЗ, Закон № 158-ФЗ, Федеральный закон от 22.07.08 № 121-ФЗ «О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 121-ФЗ. - Прим. ред.)
9 Закон № 121-ФЗ.
10 Закон № 224-ФЗ.
11 Закон № 224-ФЗ
12 Закон № 158-ФЗ.
14 Закон № 158-ФЗ.
15 Федеральный закон от 30.04.08 № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений».
16 См. также п. 16 ст. 255 НК РФ.
17 Все изменения внесены Федеральным законом от 26.11.08 № 224-ФЗ. Далее – Закон № 224-ФЗ. – Прим. ред.
19 Подпункт. 1 ст. 1, п. 5 ст. 9 Закона № 224-ФЗ.
20 Закон № 224-ФЗ.
21 Федеральный закон от 27.07.06 № 137-ФЗ. Далее – Закон № 137-ФЗ.
22 Подпункт 3 ст. 1 Закона 224-ФЗ.
23 Закон № 224-ФЗ.

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...


Рассылка



© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Внимание! Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

Это бесплатно и займет всего 1 минут.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль