Основные изменения в налоговом законодательстве

3858
Чеменева Екатерина
бизнес-психолог центра современных технологий развития «Психофизис»
С 1 января 2006 года вступает в силу ряд существенных изменений налогового законодательства, которые касаются таких значимых для предприятий налогов, как НДС, налог на прибыль, акцизы. В соответствии с принятыми в НК РФ поправками по НДС плательщики лишаются права выбора даты определения налоговой базы - исключен метод начисления НДС «по оплате». При определении налога на прибыль предприятия получили право самостоятельно определять перечень прямых расходов и методы их отнесения на незавершенную продукцию. Изменения затронули и другие спорные вопросы налогообложения, которые стали предметом большинства арбитражных дел.

Нововведения по налогу на прибыль

Мария Андреева, руководитель санкт.петербургской налоговой практики юридическойкомпании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»

Изменения в главу 25 НК РФ «Налог на прибыль», большая часть которых вступает в силу с 1 января 2006 года, внесены Федеральным законом от 06.06.05 № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах». Однако некоторые изменения можноприменить к налоговым периодам с 1 января 2002 и 2005 годов, конечно, если они не ухудшают положение налогоплательщиков, а налогоплательщик готов к дополнительной работе, связанной с подачей уточненных деклараций запрошлые налоговые периоды и пересчетом налоговых баз. Остановимся подробнее на наиболее существенных изменениях, связанных сначислением и уплатой налога на прибыль.

Подтвердить расходы станет проще

До внесения изменений в ст. 252 НК РФ налогоплательщик мог уменьшить налоговую базупо налогу на прибыль на расходы, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. На практике это приводило к тому, что за любые недостатки в оформлении документов налоговые органы могли признать расходы предприятия неправомерными и привлечь его к ответственности. Судебная практика по данному вопросу складывалась неоднозначно1.

Новая редакция ст. 252 НК РФ уточнила определение документально подтвержденных затрат. Теперь доходы можно будет уменьшить на сумму затрат, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с российским законодательством и обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы. Кроме того, расходы можно будет учитывать при расчете налога на прибыль, если они оформлены документами, косвенно их подтверждающими (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Таким образом, с 1 января 2006 года налоговым органам будет сложно сослаться на отсутствие документального подтверждения расходов.

Можно использовать старые нормы естественной убыли

Согласно ранее действовавшей редакции ст. 254 НК РФ налогоплательщик мог учитывать при налогообложении прибыли потери от недостач, порчи при хранении и транспортировке материальных запасов в пределах норм естественной убыли. Однако не все из этих норм были утверждены в порядке, установленном Правительством РФ, а следовательно, не могут быть признаны для целей расчета налоговой базы по налогу на прибыль2. Ранее же утвержденные отраслевыми ведомствами нормы естественной убыли, по мнению Минфина России, применять было нельзя, поскольку в них не учитывался вышеуказанный порядок.

Изменения, внесенные Федеральным законом № 58-ФЗ, должны прекратить споры налогоплательщиков и налоговых органов, которые зачастую решались в пользу налогоплательщиков3. Согласно поправкам впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном главой 25 НК РФ, применяются нормы, утвержденные ранее федеральными органами исполнительной власти. Новая норма имеет обратную силу и может применяться с 1 января 2002 года.

Расходы на неотделимые улучшения арендованного имущества

До 1 января 2006 года вопрос о признании расходов арендатора на неотделимые улучшения арендованного имущества не всегда мог быть решен однозначно. По мнению Минфина России4 и налоговых органов5, если арендатор проводил неотделимые улучшения арендованного имущества и арендодатель не возмещал ему понесенные расходы, они не могли быть учтены для целей налогообложения прибыли. Однако судебная практика подтверждала право арендатора признать такие расходы в качестве прочих, связанных с производством и реализацией6.

Новым законом установлено, что капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованных объектов основных средств, произведенные с согласия арендодателя, относятся к амортизируемому имуществу. Если стоимость неотделимых улучшений возмещается арендодателем, то он и начисляет амортизацию, в противном случае - арендатор. При этом арендатор начисляет амортизацию только за время действия договора аренды, а норма амортизации определяется исходя из периода полезного использования основных средств7, в которые были внесены неотделимые улучшения. Соответственно, если срок аренды меньше срока полезного использования арендованных основных средств, то арендатор не сможет признать в составе расходов затраты на неотделимые улучшения в полном объеме.

Следует отметить, что капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованных объектов основных средств, произведенные без согласия арендодателя, не будут относиться к амортизируемому имуществу. В этом случае арендатор сможет учесть расходы на неотделимые улучшения полностью в составе прочих расходов равномерными долями в течение срока аренды. Спора с налоговыми органами в такой ситуации не избежать8, однако не исключено, что он будет решаться судами в пользу компаний.

Перечень прямых расходов может быть определен самостоятельно

Принципиальным изменением в налоговом учете стало исключение из Налогового кодекса РФ закрытого списка прямых расходов. Компании получили возможность самостоятельно определять перечень прямых расходов, а также порядок их распределения на незавершенное производство и готовую продукцию (выполненные работы, оказанные услуги). Перечень прямых затрат, принятых компанией, а также методика их распределения на продукцию должны быть отражены в ее налоговой учетной политике. Описанные изменения внесены в статьи 318 и 319 НК РФ, действие которых распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года. В связи с этим налогоплательщики могут изменить учетную политику на 2005 год с учетом норм нового закона, что подтверждено письмом Минфина России9.

Выплаты налога через обособленное подразделение

Законодатель предоставил право организациям, имеющим несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, уплачивать налог на прибыль в бюджет соответствующего территориального субъекта только через одно из таких подразделений. Для этого налогоплательщику нужно самостоятельно выбрать подразделение, которое будет осуществлять выплаты, и уведомить о принятом решении налоговые органы.

Кроме того, изменен порядок распределения прибыли, приходящейся на обособленные подразделения налогоплательщика. Прибыль будет распределяться на основании такого показателя, как стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период, вместо стоимости основных средств на конец отчетного периода. Пропорция распределения прибыли, определенная с учетом нового показателя, изменится. При этом следует учесть, что законодатель придал обратную силу новому порядку регулирования, распространив его действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Расходы на приобретение предмета лизинга

Лизингодатели, не учитывающие предмет лизинга на своем балансе, получили возможность признавать расходы на приобретение лизингового имущества по мере получения лизинговых платежей, а не после реализации имущества, как предусматривалось ранее письмами Минфина России и налоговых органов10. Соответствующие изменения внесены в статьи 264 и 272 НК РФ. Следует отметить, что ранее возникавшие споры между налоговыми органами и налогоплательщиками по этому вопросу, разрешались в пользу предприятий11.

Проценты по реструктурируемой задолженности можно учесть

Новая редакция ст. 265 НК РФ предусматривает право налогоплательщиков включать в состав внереализационных расходов проценты, начисленные в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ. Такие изменения вступают в силу по истечении одного месяца с момента официального опубликования закона и распространяются на соглашения по реструктуризации долга, возникшие с 1 января 2005 года.

До появления соответствующей нормы в главе 25 НК РФ арбитражные суды не признавали такие проценты в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль12.

Скидки относятся к внереализационным расходам

Согласно новой редакции ст. 265 НК РФ в состав внереализационных включаются расходы в виде скидок, предоставленных покупателю в результате выполнения определенных условий договора. К примеру, скидки, предоставленные за покупку товаров сверх установленного объема. Действие этой нормы налогового законодательства применимо к скидкам, полученным с 1 января 2005 года. Минфин России уже издал ряд писем, разъясняющих порядок применения этого положения13.

Расходы на капитальные вложения могут быть частично списаны как текущие

Еще одним нововведением стало положение, позволяющее налогоплательщикам включать в состав текущих затрат часть расходов на капитальные вложения, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде. Уже сейчас это новшество вызывает множество вопросов.Во-первых, неясно, как должен быть определен размер расходов, которые налогоплательщик вправе списать единовременно. В новой редакции ст. 259 НК РФ говорится, что единовременному списанию подлежат расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств. Возможен вариант, при котором налогоплательщик должен будет определить первоначальную стоимость имеющихся у него основных средств и рассчитать 10% от их стоимости. Если сумма расходов на капитальные вложения будет меньше 10% от стоимости основных средств налогоплательщика, то он сможет единовременно учесть расходы на капитальные вложения в полном объеме. Возможно, законодатель не имел в виду такой подход, однако буквальное прочтение новой редакции ст. 259 НК РФ дает основания для подобного толкования.

Во-вторых, спорным является вопрос о том, как будет амортизироваться объект основных средств, часть расходов по которому списана налогоплательщиком единовременно. Законодатель предусматривает, что расходы на капитальные вложения, списанные единовременно, не учитываются при расчете суммы амортизации.

Амортизация определяется в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств, умноженной на срок полезного использования объекта. Использованный законодателем термин «не учитываются» может быть истолкован по-разному: норма амортизации должна определяться исходя из стоимости основного средства за вычетом единовременно списанных расходов или норма амортизации определяется исходя из стоимости основного средства без учета этих расходов.

Наконец, следует отметить, что законодатель ошибочно «забыл» про реконструкцию основных средств. В пункте 1.1 ст. 259 НК РФ, которая позволяет единовременно списать часть расходов на капитальные вложения, говорится о 10% расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, но ничего не сказано про реконструкцию. Хотя если считать правильным вариант толкования, при котором единовременно списываются расходы на капитальные вложения (в том числе и на реконструкцию) в размере, не превышающем 10% стоимости имеющихся у налогоплательщика основных средств и (или) расходов на увеличение стоимости основных средств, то никакой ошибки не будет.

Для того чтобы включить в состав текущих затрат часть расходов на капитальные вложения, следует выяснить, в какое имущество инвестированы средства - амортизируемое или нет. Данная норма НК РФ применяется в отношении приобретенных и (или) созданных основных средств в случае, если они относятся к амортизируемому имуществу. В отношении иного имущества затраты на капитальное строительство не списываются на текущие расходы, так как момент их признания определяется как дата начала амортизации основных средств (ст. 272 НК РФ).

Требования ст. 259 НК РФ применяются в отношении расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, а также если денежные средства инвестированы в основные средства, не являющиеся амортизируемыми. Такой вывод следует из содержания ст. 272 НК РФ, в которой момент признания расходов по таким вложениям определен как дата изменения первоначальной стоимости основных средств.

Законодатель не устанавливает никаких переходных положений применительно к описанной выше норме НК РФ. Следовательно, налогоплательщик вправе списать 10% расходов на приобретение или создание основных средств и в том случае, если он осуществил их в 2005 году. Для возникновения права на применение ст. 259 НК РФ достаточно, чтобы основные средства, по которым предполагается списать часть инвестиций на расходы текущего периода, были введены в эксплуатацию в 2006 году.

Изменения в методах исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость

Мария Ракитина, главный специалист отдела налогового сопровождения рынка НП «АТС»

Федеральным законом от 22.07.05 № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» внесены измененияв действующее законодательство по НДС. Основная часть нововведений вступает в силус 1 января 2006 года. Ряд изменений распространяются на налоговые периоды, начинающиеся с 1 января 2005 года (см. табл. 1)14 и 2007 года. Остановимся подробнее на наиболее существенных изменениях, связанных с порядком исчисления и уплаты НДС.

Момент определения налоговой базы: выбора больше нет С 1 января 2006 года налогоплательщик больше не может выбирать момент определенияналоговой базы, как это было ранее. Согласно новой редакции п. 1 ст. 167 НК РФ для всех налогоплательщиков моментом определения налоговой базы будет являться наиболее ранняя из дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, передачи имущественных прав.

Таблица 1 Изменения в порядке исчисления и уплаты НДС при реорганизации компании, вступающие в силу с 2005 года

Измененные статьи НК РФ Нововведения
Статья 162.1 НК РФ Глава 21 НК РФ дополнена статьей, определяющей особенности налогообложения при реорганизации предприятий
Подпункт 7 п. 2 ст. 146 Передача имущественных прав организации ее правопреемникам не является объектом обложения НДС
Пункт 2 ст. 159 При выполнении строительно(монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная с учетом всех фактических расходов, включая расходы реорганизованной компании
Пункт 9.1 ст. 165 Если на момент завершения реорганизации предприятия право на применение налоговой ставки 0% по операциям не подтверждено, правопреемник представляет в налоговые органы документы, подтверждающие обоснованность применения ставки налога 0%, в том числе с реквизитами реорганизованной компании
Пункт 9 ст. 167 Если 181-й день подачи документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после указанной даты, то момент исчисления налоговой базы определяется правопреемником как дата завершения реорганизации
Подпункт 4 п. 2 ст. 170 Требование о включении суммы НДС в стоимость товаров (работ, услуг и имущественных прав) не применяется при их приобретении для передачи правопреемникам в случае реорганизации предприятия
Пункт 6 ст. 171 При реорганизации компании ее правопреемник может принять к вычету суммы НДС, уплаченные реорганизованной компанией, при покупке товаров для выполнения строительно( монтажных работ, которые не были приняты к вычету на момент завершения реорганизации
Пункт 5 ст. 172 Если реорганизованная компания не приняла к вычету суммы НДС, исчисленные при выполнении строительно(монтажных работ для собственного потребления, правом на вычет может воспользоваться ее правопреемник

Определение налоговой базы на день оплаты в счет предстоящих поставок введено в связи с тем, что утратил силу подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ, то есть отменено налогообложение авансов. Очевидно, что такая отмена формальна, поскольку суммы полученной предоплаты по-прежнему будут облагаться НДС, но уже на основании ст. 167 НК РФ. При этом сохраняется порядок вычета НДС, уплаченного с полученной предоплаты (см. п. 8 ст. 171 НК РФ).

Необходимо отметить, что налогоплательщики, у которых длительность производственного цикла изготовления товаров превышает шесть месяцев, могут определять налоговую базу только по дате отгрузки (п. 13 ст. 167 НК РФ). Причем налогоплательщик не вправе самостоятельно определить, превышает ли цикл изготовления товаров шесть месяцев или нет. Перечень таких товаров должен быть утвержден Правительством РФ. Кроме того, чтобы воспользоваться правом начислять НДС только на дату отгрузки, предприятия, производящие продукцию с производственным циклом более шести месяцев, должны выполнить ряд условий:

  • вести раздельный учет осуществляемых операций и сумм НДС по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла и других операций;
  • при получении оплаты (частичной оплаты) в счет будущих поставок представлять в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией контракт с покупателем (копию), а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров, выданный Министерством промышленности и энергетики РФ. Однако порядок получения такого документа пока не разработан.

Пересмотрены принципы налогообложения малых компаний

В соответствии с прежней редакцией ст. 145 НК РФ предприятия и индивидуальные предприниматели могли не уплачивать налог, если за три предшествующих календарных месяца сумма их выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превышала в совокупности 1 млн руб. С 2006 года лимит выручки для получения указанного освобождения увеличится до 2 млн руб.Кроме того, налогоплательщики, ежемесячная выручка которых в течение квартала не превышает 2 млн руб., могут уплачивать налог и сдавать налоговые декларации ежеквартально (п. 2 ст. 163 НК РФ).

Восстановление НДС к уплате

В течение многих лет между налогоплательщиками и налоговыми органами возникают разногласия по поводу необходимости восстановления НДС к уплате в бюджет, например при передаче имущества в уставные капиталы других предприятий или при переходе налогоплательщиков на специальные налоговые режимы. Суды, как правило, поддерживали налогоплательщиков, указывая на неправомерность действий налоговых органов. Однако законодатель поддержал позицию налоговых органов — с 1 января 2006 года НДС, ранее принятый к вычету, необходимо восстановить (п. 3 ст. 170 НК РФ) в случаях:

  • передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
  • дальнейшего использования товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, не подлежащих обложению НДС, на основании того, что реализация:
    а) произведена за пределами территории РФ;
    б) не признана объектом налогообложения в соответствии с п. 2. ст. 146 НК РФ;
    в) осуществлена компаниями, освобожденными от уплаты НДС.

Кроме того, восстановлению подлежит НДС при передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

Изменения для экспортеров

С момента вступления в силу главы 21 НК РФ регулярно возникали споры с налоговиками о порядке ведения раздельного учета НДС при экспорте товаров, так как обязательных требований к методике ведения раздельного учета не содержалось ни в одном нормативном документе. Законодатель устранил существующий пробел, дополнив п. 10 ст. 165 НК РФ следующим положением: порядок определения суммы налога, относящейся к товарам, работам, услугам и имущественным правам, приобретенным для производства и реализации товаров, облагаемых по ставке 0%, устанавливается учетной политикой налогоплательщика. Хотя надо отметить, что многие экспортеры давно придерживались такого подхода в отношении «входного» НДС, следуя, в частности, разъяснениям налоговых органов и Минфина России (см., например, письмо Минфина России от 14.03.05 № 03-04-08/48).

Еще одно нововведение коснулось п. 1 ст. 165 НК РФ. В новой редакции не содержится жесткого требования о представлении в налоговые органы выписки банка (копии), подтверждающей фактическое поступление выручки именно от иностранного лица - покупателя товара, как это было ранее. Выпиской необходимо подтвердить, что поступила выручка от реализации товара иностранному лицу.И если она поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, вместе с выпиской необходимо представить договор поручения по оплате за указанный товар (припасы), заключенный между иностранной компанией и предприятием, осуществившим платеж. Это, безусловно, положительное изменение, учитывая количество судебных дел по данному вопросу.

Не менее важным изменением является отмена налогообложения авансов, полученных под экспортную поставку. Оно следует из норм п. 9 ст. 167 НК РФ и новой редакции ст. 162 НК РФ. С нового года при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%, налоговая база определяется только или в день их отгрузки, или в последний день месяца, в котором собран полный пакет необходимых документов.

Изменения внесены в п. 1 ст. 165 НК РФ, где произведена замена понятия «грузовая таможенная декларация» на «таможенную декларацию». Законодатель привел терминологию НК РФ в соответствие с Таможенным кодексом РФ, где термин «грузовая декларация» не применяется.

В новой редакции ст. 165 НК РФ расширен перечень документов, подтверждающих факт приема к перевозке экспортируемых товаров. Ранее это подтверждалось копией коносамента, что позволяло налоговым органам при ее отсутствии отказывать в возмещении НДС. Сейчас подтвердить факт перевозки экспортируемых товаров можно с помощью не только копии коносамента, но и морской накладной или любым иным документом, подтверждающим факт приема к перевозке экспортируемого товара. Главное, чтобы в графе документа «Порт разгрузки» было указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ.

Порядок налогового вычета

С 1 января 2006 года компании для полученияправа на вычет не должны подтверждать уплату предъявленной ему контрагентами суммыНДС (п. 2 ст. 172 НК РФ). Предъявить документы, подтверждающие уплату налога, необходимо только в отношении товаров, ввозимыхна территорию РФ (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Начисление НДС при строительно-монтажных работах

С 1 января 2006 года изменится порядок определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ хозяйственнымспособом. Теперь НДС необходимо начислять в последний день месяца каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Ранее налоговая база определялась на момент постановки на учет созданного объекта основныхсредств, и только после этого мог быть получен вычет по НДС.

Порядок вычета НДС не изменился. Онпо-прежнему будет производиться по мереуплаты в бюджет налога, исчисленного привыполнении строительно-монтажных работ(п. 5 ст. 172 НК РФ). Но поскольку уплачиваться налог будет теперь по итогам каждого налогового периода, то и вычет будет предоставляться каждый месяц или квартал.

Не надо будет дожидаться и постановки научет объекта основных средств, чтобы произвести вычет налога, указанного в счетахподрядчиков, за проведение ими капитального строительства, сборки (монтажа) основных средств. Вычет будет производиться в соответствии с абзацами 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ в общем порядке после отражения в бухгалтерском учете (счет «Вложения во внеоборотные активы») затрат на капитальное строительство и при наличии первичных документов и счетов-фактур. Это установлено новой редакцией п. 5 ст. 172 НК РФ.

Расширен перечень льгот

Принят ряд изменений, коснувшихся операций, не подлежащих налогообложению, список которых приведен в ст. 149 НК РФ. Некоторые поправки носят уточняющий характер, но есть и существенные дополнения.

С 1 января 2006 года от налогообложения освобождаются:

  • таможенные сборы за услуги хранения (подп. 17 п. 2);
  • открытие и ведение банковских счетов, используемых для расчетов по банковским картам (подп. 3 п. 3), а также операции по обслуживанию банковских карт (подп. 3 п. 3);
  • организация предприятиями игорного бизнеса тотализаторов и других игр, в том числе с использование игровых автоматов (подп. 8 п. 3);
  • проведение лотерей по решению уполномоченного органа исполнительной власти, включая оказание услуг по реализации лотерейных билетов (подп. 8.1 п. 3);
  • операции по предоставлению займов в денежной форме, а также связанные с этим финансовые услуги (подп. 15 п. 3);
  • реализация лома и отходов черных и цветных металлов (подп. 24 п. 3);
  • передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), для которых стоимость приобретения (создания) не превышает 100 руб. за штуку (подп. 25 п. 3).

Чтобы получить освобождение по НДС для перечисленных операций, компании должны вести раздельный учет (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Таблица 2 Изменения в порядке исчисления и уплаты НДС, вступающие в силу с 1 января 2006 года<1>

Измененные статьи НК РФ Нововведения
Налоговые агенты
Пункт 5 ст. 161 Законодательно закреплена норма, в соответствии с которой при реализации на территории России товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах, налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с этими иностранными лицами и участвующие в расчетах. Налоговая база определяется как стоимость товаров с учетом акцизов и без включения в них суммы НДС
Пункт 4 ст. 161 С 2006 года при реализации на территории РФ конфискованного имущества, кладов, бесхозяйных и скупленных, а также перешедших по праву наследования государству ценностей налоговая база не включает сумму НДС. Соответствующие изменения внесены в п. 4 ст. 164 НК РФ, ранее предусматривающей, что реализация таких товаров облагается по расчетной ставке
Пункт 4 ст. 173 Исключена норма, предусматривавшая, что налоговые агенты должны уплачивать НДС только за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или указанным им лицам. При этом п. 3 ст. 171 НК РФ оставлен без измененияМесто реализации работ (услуг)
Подпункт 1 п. 1 ст. 148 Уточнено, что местом реализации услуг по аренде недвижимого имущества, находящегося в нашей стране, признается территория РФ
Подпункт 2 п. 1 ст. 148 Установлено, что местом реализации работ и услуг, связанных с воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися в нашей стране, признается территория РФ
Подпункт 4 п. 1 ст. 148 В отношении патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав и иных аналогичных прав установлено, что местом реализации будет признана территория РФ в случае нахождения здесь покупателя не только при их передаче в собственность или переуступке, но и при их предоставлении. Установлено, что местом реализации будет признана территория РФ в случае нахождения здесь покупателя в отношении работ и услуг по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, а также маркетинговых услуг
Подпункт 4 п. 1, первый абзац ст. 148 Установлено, что независимо от места деятельности покупателя и продавца местом реализации будет признана территория РФ в отношении услуг по перевозке и (или) транспортировке, а также услуг (работ), непосредственно с ними связанных, которые оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории России. Местом реализации услуг также признается территория РФ, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ. При этом транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом
Место реализации работ (услуг)
Подпункт 4 п. 1, второй абзац ст. 148 Установлено, что независимо от места деятельности покупателя и продавца местом реализации будет признана территория РФ в отношении услуг (работ), которые непосредственно связаны с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, и оказываются (выполняются) организациями или индивидуальными предпринимателями, местом осуществления деятельности которых признается территория нашей страны
Пункт 1, первый абзац ст. 148 Статья дополнена перечнем работ и услуг, местом реализации которых в любом случае не признается территория России
Имущественные права
Статья 155 В отличие от старой редакции ст. 155 НК РФ новая редакция подробно описывает порядок определения налоговой базы в каждом из случаев передачи имущественных прав. В ней отражены особенности исчисления налоговой базы при передаче имущественных прав налогоплательщиками на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино(места, а также при приобретении денежного требования у третьих лиц. До 2006 года статья регламентировала особенности определения налоговой базы только при договорах финансирования под уступку денежного требования или уступку требования (цессии). В соответствии с новой редакцией п. 4 ст. 164 НК РФ при передаче имущественных прав в указанных случаях, а также при уступке денежного требования новым кредитором налогообложение производится по ставке 10/110 или 18/118. Новая редакция п. 8 ст. 167 НК РФ для указанных случаев устанавливает момент определения налоговой базы
Подпункты 1-3 ст. 153, п. 6 ст. 154, пп. 1-3 ст. 168, п. 5 ст. 169, пп. 1 и 4 ст. 170, п. 2 ст. 171 Уточнены нормы, касающиеся обложения НДС имущественных прав
Экспорт
Пункты 1 и 9 ст. 164 В перечень работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией вывозимых за пределы РФ или ввозимых на территорию России товаров, внесено прямое указание на то, что ставкой 0% облагаются услуги по организации их перевозок. Работы (услуги) российских перевозчиков на железнодорожном транспорте по ставке 0% облагаются только в том случае, если они выполнены в отношении экспортируемых с территории России товаров
Налоговые вычеты
Пункт 1 ст. 168 С 2006 года предъявлять покупателю к оплате НДС помимо налогоплательщика должны: - органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию на территории РФ конфискованного имущества, кладов, бесхозяйных и скупленных, а также перешедших по праву наследования государству ценностей; - организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами при реализации на территории России товаров иностранных лиц, не стоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков
Налоговые вычеты
Пункт 5 ст. 171 Вычетам будут подлежать суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм предварительной оплаты в случае не только расторжения договора, но и изменения его условий. Условие о необходимости возврата полученных сумм предварительной оплаты осталось прежним
Восстановление НДС
Пункт 3 ст. 170 Законодательно установлена необходимость восстановить НДС при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов. Восстановленные акционером (участником, пайщиком) суммы налога подлежат вычету налогоплательщиком, получившим имущество после принятия его на учет (п. 11 ст. 171 и п. 8 ст. 172)
Пункт 6 ст. 171 Определены необходимость и порядок восстановления НДС, который был предъявлен подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости при приобретении недвижимого имущества, а также исчислен при выполнении СМР для собственного потребления, если указанные объекты в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. Приведены также исключения из этого правила
Реализация залога
Статья 156 Уточнено, что при реализации залогодержателем в установленном законодательством РФ порядке предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю, налоговая база определяется как и для налогоплательщиков, получающих доход на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров
Договор о совместной деятельности
Статья 174.1 Устанавлены особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом на территории РФ

<1> В таблице приведены те изменения, которые не содержатся в тексте статьи.

Уплата налога иностранными представительствами

С нового года иностранные организации, имеющие на территории России несколько подразделений (представительств, отделений), могут самостоятельно выбирать подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут представлять налоговые декларации и уплачивать НДС в целом по операциям всех находящихся на территории нашей страны подразделений (ст. 144 НК РФ). О своем выбо-ре они обязаны письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения своих подразделений, зарегистрированных на территории России. Ранее, если иностранные организации имели несколько подразделений на территории нашей страны, уплата НДС должна была производиться по месту нахождения каждого из них.

В части расчета и уплаты НДС также был принят ряд нововведений, связанных с определением места реализации работ и услуг, применением налоговых вычетов (см. табл. 2).

Изменения в специальных налоговых режимах и порядке уплаты акцизов

Юлия Гладышева, ведущий консультант Практики налогового консалтинга компании БДО Юникон

Упрощенная система налогообложения

Изменение критериев для организаций, имеющих право применять УСН. С 1 января 2006 года лимит выручки, позволяющий сохранить статус субъекта УСН, увеличен с 15 до 20 млн руб.15 С 11 до 15 млн руб. вырос и показатель выручки за 9 месяцев, который позволяет подать заявление о переходе на УСН. Однако теперь в сумме дохода по итогам трех кварталов учитывается не только выручка от реализации, но и внереализационные доходы. Величина максимального дохода, ограничивающая право перейти на УСН, будет ежегодно увеличиваться в зависимости от уровня инфляции в стране, для чего ежегодно будет публиковаться индекс-дефлятор, а искомый коэффициент будет определяться в результате последовательного перемножения индексов за каждый год начиная с 2006.По мнению автора, при всей кажущейся позитивности этого изменения его можно оценить как отрицательное, поскольку существенного (на порядок) увеличения лимита годовой выручки компании, использующей специальный режим налогообложения, не будет уже никогда.Условия прекращения применения УСН. Законодатель существенно расширил перечень условий, по которым налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения (п. 4 ст. 346.15 НК РФ). Ранее обязанность вернуться к обычной системе налогообложения, доначислив все налоги, прямо предусматривалась только при превышении лимитов выручки и остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов.

С 1 января 2006 года несоответствие любому критерию, установленному в ст. 346.12, автоматически влечет за собой обязанность налогоплательщика вернуться с УСН на обычный режим не позднее чем через 15 дней по завершении того отчетного (налогового) периода, в котором это нарушение было допущено.

Среди наиболее существенных условий, при выполнении которых предприятие не имеет права применять УСН, можно выделить следующие:

  • в компании зарегистрированы филиалы и (или) представительства;
  • предприятие занимается игорным бизнесом;
  • компания является участником соглашений о разделе продукции;
  • доля непосредственного участия других организаций в компании составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на предприятия, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;
  • средняя численность работников за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек.

Таким образом, судебных споров об утрате права применять УСН в связи с появлением признаков или началом осуществления деятельности, несовместимых со статусом компании, использующей упрощенную систему налогообложения, более не будет.

Выбор объекта налогообложения. Отменен жесткий запрет на пересмотр объекта налогообложения в течение всего срока применения УСН, установленный прошлой редакцией п. 2 ст. 346.14 НК РФ. Теперь это можно сделать, но лишь один раз в три года. Впрочем, столь длительный срок, конечно, не позволяет гибко реагировать на изменение условий и по-прежнему в случае необходимости проще открыть новую фирму.

Те компании, которые в 2003 году выбрали в качестве объекта налогообложения «доходы», получили право изменить его с 1 января 2006 года, уведомив об этом налоговые органы не позднее 20 декабря 2005 года. Иначе говоря, последствия допущенной по отношению к ним в 2002 году несправедливости, наконец, устранены.

Пересмотрен состав расходов. Положительным нововведением для предприятий, применяющих УСН, стало расширение перечня расходов, учитываемых при налогообложении. Так, согласно новой редакции п. 1 ст. 346.16 НК РФ теперь к расходам могут быть отнесены следующие статьи:

  • приобретение основных средств и нематериальных активов, затраты на их создание, сооружение и изготовление. В предыдущей редакции можно было учесть только затраты на приобретение основных средств;
  • расходы на аудиторские, бухгалтерские и юридические услуги (ранее - только на аудиторские услуги);
  • стоимость услуг хранения, обслуживания и транспортировки товаров;
  • комиссионные, агентские вознаграждения и выплаты по договорам поручения;
  • стоимость услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;
  • судебные издержки и арбитражные сборы;
  • затраты на подготовку и переподготовку сотрудников, состоящих в штате налогоплательщика, в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ;
  • периодические платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности;
  • отрицательные курсовые разницы, расходы на лицензирование и сертификацию и др.

Разрешено также учитывать в расходах уплаченный поставщику НДС вне зависимости от того, проданы ли приобретенные с этим налогом товары.

Состав компаний, использующих УСН. С 1 января 2006 года УСН не смогут применять адвокаты, учредившие любую форму адвокатского образования; бюджетные учреждения и иностранные компании, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории России. Вместе с тем в состав возможных субъектов УСН включены унитарные предприятия, а также некоммерческие организации. Представляется, что в конечном итоге это будет способствовать росту, а не сокращению количества компаний, использующих УСН.

ЕНВД

Изменения, внесенные в главу 26.3 НК РФ16, носят главным образом уточняющий характер.

Законодатель пересмотрел перечень видов деятельности, подпадающих под ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Обложению ЕНВД теперь подлежат следующие новые виды услуг:

  • сдача в аренду торговых мест на рынках;
  • распространение (размещение) рекламы на транспортных средствах;
  • гостиничные услуги (при суммарной площади спальных помещений в каждом объекте не более 500 кв. м);
  • торговля и общественное питание через объекты, не имеющие торговых залов (залов обслуживания посетителей).

Это изменение, очевидно, свидетельствует о том, что задачи, которые ставились при введении в действие главы 26.3 НК РФ, решеныдостаточно успешно и система налогообложения ЕНВД себя оправдала.

Положительным моментом можно считать уточнение понятия «розничная торговля» как «торговля товарами на основе договоров розничной купли-продажи». В предыдущей редакции под розничной торговлей понималась торговля товарами и оказание услуг за наличный расчет, а также с использованием платежных карт (ст. 346.27 НК РФ).

Тем самым из-под ЕНВД, наконец, выведены торговые операции по реализации товаров юридическим лицам, а также оказанию услуг (как населению, так и организациям) за наличный расчет. В то же время ЕНВД станут облагаться операции по реализации товаров населению по безналичному расчету (в случаях, когда оплата к продавцу поступает путем банковского перечисления, но без применения платежных карт), что также следует оценить как нововведение, в целом уменьшающее суммарную налоговую нагрузку торговых предприятий. В связи с этим не будут подпадать под общий режим налогообложения и соответственно под обложение налогом на прибыль и НДС расчеты по продажам в кредит в рамках схем потребительского кредитования, по которым оплату товара на расчетный счет продавца производит банк, а физическое лицо - покупатель - в дальнейшем погашает кредит непосредственно банку.

В то же время некорректным является указание в ст. 346.27 НК РФ, что к услугам общественного питания относятся, в частности, «услуги по проведению досуга». Организация отдыха, праздников или иные мероприятия, не включающие банкеты и обеды в ресторанах, вряд ли подлежат отнесению к «общественному питанию», хотя, следуя данному определению, с них формально могут потребовать уплаты ЕНВД. Непродуманным также можно назвать определение площади информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения. Неясно, что надлежит считать «экспонирующей поверхностью» — одну площадь изображения или сумму всех площадей, которые демонстрируются, автоматически сменяясь.

Акцизы: отмена режима налогового склада

С 1 января 2006 года отменяется особый налоговый режим (режим налогового склада) в отношении алкогольной продукции (статьи 196 и 197 НК РФ)17. Это означает, что с указанной даты акцизы будут уплачивать в бюджет производители алкогольной продукции вне зависимости от того, кому эта продукция будет реализована. Данное изменение следует расценивать как пересмотр принципов налогообложения для компаний, производящих и реализующих алкоголь. Закон устанавливает переходный период для налогоплательщиков акцизов, использовавших в 2005 году акцизные склады и у которых на 31 декабря 2005 года осталась нереализованная продукция. Оптовые организации, учредившие акцизные склады до 1 января 2006 года, по-прежнему будут уплачивать акцизы при реализации алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9%, поступившей на их акцизные склады до 1 января 2006 года, пока ее не распродадут.

С 1 января 2006 года увеличились ставки акцизов на «тяжелые» виды алкогольной продукции (спирт, вина, кроме натуральных, шипучих и игристых, прочая алкогольная продукция, не относящаяся к винам). Прежними остались акцизные ставки на натуральные, шампанские, игристые, газированные и шипучие вина. Указанные изменения отражают сложившуюся тенденцию в установлении налоговой нагрузки для налогоплательщиков в зависимости от вида алкогольной продукции, операции с которой они осуществляют.


1 См. постановления, принятые в пользу налогоплательщиков: ФАС Московского округа от 13.01.04 № КА-А40/10978-03 и от 19.01.05 № КА-А40/11847-04, ФАС Северо-Западного округа от 27.05.04 № А56-21172/03 и от 11.02.05 № А56-19574/04.

2 Письмо Минфина России от 06.11.03 № 04-02-03/140; письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 04.04.05 № 03-03-01-04/1/146.

3 См. постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 30.03.04 № Ф08-1063/2004-432А; ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.04 № Ф04/1731-330/А46-2004 и от 06.10.04 № Ф04-7116/2004 (5178-А81-7); ФАС Московского округа от 09.12.04 № КА-А40/11523-04; ФАС Уральского округа от 14.01.05 № Ф09-5757/04АК.

4 Письма Минфина России от 14.09.04 № 03-03-01-04/1/36 и от 04.05.05 № 03-03-01-04/2/74.

5 Письма МНС России от 04.06.02 № 02-5-10/78-Ф725; УМНС по г. Москве от 13.03.03 № 26-08/13973, от 24.03.03 № 26-12/16808; от 25.11.03 № 24-11/65847 и от 25.02.04 № 26-12/12944.

6 См. постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.05 № А56-11741/04.

7 Период использования объектов основных средств определяется в соответствии с их классификацией, которая утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». - Примеч. редакции.

8 Письмо Минфина России от 25.10.05 № 03-03-04/1/295.

9 Письмо Минфина России от 21.10.05 № 03-03-02/117 «О внесении изменений в учетную политику».

10 Письма Минфина России от 10.06.04 № 03-02-05/2/35, Управления ФНС по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области от 22.07.04 № 02-06/15771.

11 Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.06.05 № А56-41623/04.

12 Постановление Президиума ВАС РФ от 16.11.04 № 5665/04.

13 Письмо Минфина России от 15.09.05 № 03-03-04/1/190.

14 Изменения, которые можно применить с 1 января 2005 года, внесены Федеральным законом от 22.07.05 № 118-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации».

15 Федеральный закон от 21.07.05 № 101-ФЗ «О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации».

16 Закон № 101-ФЗ.

17 Федеральный закон от 21.07.05 № 107-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации».

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа

    Школа

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...




    © 2007–2017 ООО «Актион управление и финансы»

    «Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
    информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
    Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62253 от 03.07.2015;
    Политика обработки персональных данных
    Все права защищены. email: fd@fd.ru

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет всего 1 минут.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль