text
Открыть свежий номер журнала>> / Оформите подписку по праздничной цене >> ✆ 8 (800) 550-07-98
Журнал

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»

  • 14 августа 2018
  • 180
ведущий бухгалтер – руководитель группы учета по МСФО ОАО «ТГК-16»
МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» подробно описывает порядок выявления обесценения активов и отражения его в учете. Так как международные стандарты требуют, чтобы актив отражался в отчетности по стоимости, не превышающей сумму денежных потоков, которые компания ожидает от него получить в будущем.

Когда проверять на обесценение

Большинство активов проверяют на обесценение только при наличии признаков возможного обесценения. Их наличие рассматривают на каждую отчетную дату.

А вот нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования, нематериальные активы, еще не готовые к использованию, и гудвил тестируют на обесценение каждый год.

ИконкаОбратите внимание!

Проверку можно проводить в любое время в течение отчетного периода, но обязательно в одно и то же время каждый год. При этом разные активы можно тестировать на обесценение в разное время.

Признаки обесценения в МСФО (IAS) 36

Проверка активов на обесценение – это один из самых важных этапов проверки. МСФО IAS 36 приводит примеры признаков обесценения.(См.также 2 мсфо ias 2 запасы) Однако данный список не исчерпывающий.

Все признаки обесценения активов МСФО можно разделить на внешние и внутренние.

Среди внешних признаков компании следует обратить внимание на следующие:

  • стоимость актива снизилась больше, чем ожидалось при обычном использовании;
  • произошли неблагоприятные изменения в технических, рыночных, экономических или правовых условиях, в которых компания работает, или на рынке, для которого предназначен актив;
  • повысились рыночные процентные ставки;
  • балансовая стоимость чистых активов компании превышает ее рыночную капитализацию.

Иконка часыЧтобы прочитать эту статью, Вам понадобится 9 минут. Чтобы разобраться в теме, советуем дочитать до конца!

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»Для самых нетерпеливых стандарт МСФО (IAS) 36

К внутренним признакам обесценения можно отнести:

  • моральный износ или физическое повреждение актива;
  • значительные изменения в интенсивности или способе использования актива, которые оказывают негативное влияние на компанию (например, простой актива, планы по продаже актива до наступления ранее ожидаемых сроков его выбытия);
  • показатели того, что экономическая эффективность актива ниже или будет ниже, чем ожидалось.

Даже при наличии признаков обесценения проверка на обесценение может не потребоваться. Например, проверка будет не нужна, если согласно предыдущим расчетам возмещаемая сумма актива значительно превышала его балансовую стоимость, и не было событий, устраняющих данную разницу. Аналогично предыдущий анализ может показать, что возмещаемая сумма актива не чувствительна к одному или нескольким признакам обесценения.

ИконкаЧитайте также:

ИконкаКак верно распределить корпоративные активы на генерирующие единицы

Зачем читать: в этом году у некоторых компаний сумма убытков от обес­ценения на­верняка вырастет. Поэтому специалистам по МСФО придется потрудиться – рассчитать возмещаемую стоимость по таким активам. Задача усложнится, е­сли в состав генерирующей единицы входят корпоративные активы.

ИконкаУчет оценочных обязательств: решения, которых нет в стандартах

Зачем читать: стандарт по оценочным обязательствам не дает всех вариантов учета. Поэтому у компаний возникают вопросы по операциям, которые не описаны в стандарте. Комитет по разъяснениям МСФО предложил варианты решений к четырем из них.

Как определить возмещаемую стоимость cогласно МСФО (IAS) 36

В ходе проверки компания должна определить, превышает ли возмещаемая стоимость актива его балансовую стоимость. Если превышает, то обесценения нет.

Согласно МСФО (IAS) 36 возмещаемая величина – это наибольшее из:

  1. Справедливой стоимости актива за вычетом затрат на его выбытие.
  2. Ценности использования актива.

ИконкаПолучи бесплатный доступ к журналу «Финансовый директор»

Справедливая стоимость существенно отличается от ценности использования. Справедливая стоимость отражает допущения, которые участники рынка могут использовать при установлении цены актива. Ценность использования рассчитывают на основе факторов, которые характерны для конкретной компании. Например, ценность использования может отражать синергетический эффект между оцениваемым активом и прочими активами, юридические права или правовые ограничения, специфические для компании, налоговые выгоды или налоговое бремя, специфическое для компании.

ИконкаОбратите внимание!

Иногда достаточно рассчитать только одну величину – либо справедливую стоимость за вычетом затрат выбытие, либо ценность использования актива (в зависимости от того, какую из них проще определить). Если одна из них превышает балансовую стоимость актива, то актив не обесценился.

Справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие

Справедливая стоимость – цена, которую компания получит при продаже актива в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки. Ее определяют согласно требованиям МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Обычно этот показатель можно оценить даже при отсутствии котировок на идентичный актив на активном рынке. Если нельзя надежно оценить справедливую стоимость, компания может использовать в качестве возмещаемой суммы актива его ценность использования.

Рекомендуется применять методы оценки, которые максимально используют уместные наблюдаемые исходные данные.

Под затратами на выбытие МСФО (IAS) 36 понимает дополнительные затраты, которые непосредственно связаны с выбытием актива. (См. так же мсфо 2 запасы ) К ним можно отнести затраты на юридическое оформление сделки, предпродажную подготовку актива или затраты на демонтаж. А вот затраты по привлечению финансирования и расходы по налогу на прибыль нельзя считать затратами на выбытие.

ИконкаВас также могут заинтересовать эти статьи:

ИконкаSPPI-тест: как проверить договор на финансовый инструмент

Зачем читать: Стандарт по финансовым инструментам, который надо применять с 2018 года, требует проверять, что платежи по договору направлены только на погашение основного долга и процентов на текущую задолженность. Проведем такой тест на примере конкретного договора, чтобы вы не ошиблись в отчетности.

ИконкаПять решений для учета затрат по займам

Зачем читать: МСФО (IAS) 23 действует давно, но вопросы к учету затрат по займам остаются. Разработчики стандарта разъяснили пять таких вопросов: когда прекращать капитализацию затрат по займам, какие затраты на квалифицируемый актив включать в расчет и учитывать ли курсовые разницы, как признавать капитализированные проценты и что такое затраты на общие цели.

Ценность использования в МСФО 36

Ценность использования – приведенная стоимость будущих денежных потоков, которые компания ожидает получить от актива. Чтобы определить ценность использования актива, МСФО (IAS) 36 предлагает:

a) оценить будущие денежные притоки и оттоки, возникающие при использовании актива и при его последующем выбытии;

б) применить соответствующую ставку дисконтирования по отношению к таким денежным потокам в будущем.

ИконкаОбратите внимание!

Единой методологии определения денежных потоков и ставки дисконтирования не существует. В МСФО (IAS) 36 даны общие рекомендации по расчету данных показателей.

Денежные потоки рассчитывают на основе данных последних финансовых бюджетов, утвержденных руководством. Максимальный период прогноза – пять лет, если только более длительный период не оправдан. Дело в том, что подробных и надежных финансовых бюджетов в отношении будущих денежных потоков на более длительный срок обычно не существует.

С момента окончания пятилетнего прогнозного периода денежные потоки экстраполируют в будущее до конца срока полезного использования актива. Для этого используют нулевой или уменьшающийся темп роста. В редких случаях можно применять увеличивающийся темп роста. Его использование необходимо обосновать объективной информацией о характере жизненного цикла продукта или отрасли промышленности.

ИконкаПроверь свою компанию по ИНН

Потоки денежных средств для расчета ценности использования будут индивидуальными для каждой компании. В расчет включают:

1) денежные притоки от продолжения использования актива;

2) затраты денежных средств (денежные оттоки), которые необходимы для генерирования денежных притоков от продолжающегося использования актива (включая накладные расходы, которые можно отнести напрямую или распределить на актив). Например, затраты на текущий ремонт и обслуживание актива;

3) чистый денежный поток от выбытия актива в конце срока его полезного использования. Ее определяют аналогично справедливой стоимости актива за вычетом затрат на выбытие.

ИконкаВоспользуйся бесплатным доступом к «Системе Финансовый директор»

Оценки будущих денежных потоков не должны включать:

  1. Денежные потоки, связанные с усовершенствованием или модернизацией актива. То есть денежные потоки оценивают исходя из текущего состояния актива или при условии поддержания его в текущем состоянии.
  2. Денежные потоки, ожидаемые в связи с будущей реструктуризацией, в отношении которой пока нет никаких обязательств.

Кроме того, не учитывают оттоки денежных средств, необходимые для погашения обязательств, в отношении которых уже был создан резерв; денежные потоки от финансовой деятельности; поступления или выплаты налога на прибыль.

Ставка дисконтирования  – это ставка до налогообложения, которая отражает текущие рыночные оценки временной стоимости денег и рисков, характерных для данного актива. Обычно ее рассчитывают на основе ставки средневзвешенной стоимости капитала (WACC).

ИконкаОбратите внимание!

При расчетах справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие и ценности использования актива МСФО (IAS) 36 разрешает использовать расчетные оценки, средние величины и упрощенные вычисления.

Что такое ЕГДС

Проверить отдельные активы на предмет обесценения не всегда возможно. Например, для гудвила нельзя определить справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие. А для отдельных объектов основных средств зачастую невозможно рассчитать ценность использования. Так как денежные потоки, используемые для определения ценности использования, обычно создаются не конкретным активом, а группой активов. В таком случае проверку на обесценение проводят для группы активов. Для этих целей МСФО (IAS) 36 вводит понятие единицы, генерирующей денежные средства. (См.так же мсфо ias 2 )

Единица, генерирующая денежные средства (ЕГДС) – наименьшая идентифицируемая группа активов, которая генерирует денежные потоки, в значительной степени независимые от денежных потоков от других активов или групп активов.

ИконкаЗапишись на курс «Финансовый директор 2.0»

Для определения ЕГДС необходимо применить суждение.

Пример

Компания владеет частной железной дорогой для обеспечения своей добывающей деятельности. Железную дорогу можно продать только по стоимости металлолома. А денежные потоки от нее невозможно определить отдельно от потоков по другим активам шахты.

Возмещаемую сумму частной железной дороги оценить нельзя, поскольку невозможно определить ее ценность использования. Вероятно, она отличается от стоимости металлолома. Поэтому компания оценивает возмещаемую сумму генерирующей единицы, к которой относится железная дорога, то есть всей шахты.

ЕГДС нужно определять последовательно от периода к периоду в отношении одних и тех активов или групп активов, если только изменение не оправдано.

В состав ЕГДС входят только активы, которые непосредственно к ней относятся, либо которые можно распределить на нее на разумной и последовательной основе. Например, гудвил, корпоративные активы (здания центрального аппарата и т. д.).

Как учитывать обесценение

Если в ходе проверки обнаружится, что возмещаемая стоимость ниже балансовой стоимости актива, на сумму разницы нужно признать убыток от обесценения. Балансовую стоимость актива уменьшают до возмещаемой суммы. Убыток от обесценения признают в составе прибыли или убытка. Исключение – активы, которые учитывают по переоцененной стоимости (например, основное средство). Убыток от обесценения переоцененного актива учитывают как уменьшение суммы переоценки. Амортизационные отчисления нужно скорректировать в соответствии с пересмотренной балансовой стоимостью.

Если убыток от обесценения признается в отношении ЕГДС, учет несколько усложняется. Убыток от обесценения нужно распределить между всеми активами, входящими в ЕГДС, в следующем порядке:

  1. Сначала уменьшают балансовую стоимость гудвила, входящего в ЕГДС.
  2. Затем уменьшают балансовую стоимость других активов ЕГДС пропорционально балансовой стоимости каждого актива.

Если отдельный актив ЕГДС явно обесценился, убыток от обесценения сначала нужно отнести на этот актив. Затем распределить оставшуюся сумму между другими активами ЕГДС. Важно проследить, чтобы балансовая стоимость каждого актива ЕГДС не оказалась ниже наибольшего из значений:

a) справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие (если ее можно оценить);

б) ценности использования (если ее можно определить);

в) нуля.

ИконкаОбратите внимание!

Если обесценился только отдельный актив в рамках ЕГДС, но в целом ЕГДС не обесценилась, убыток от обесценения не признают.

Пример

На 1 января 2018 года компания имела одну ЕГДС, которая включает гудвил, земельный участок, здание и оборудование, балансовой стоимостью 100, 150, 450 и 300 тыс. руб. соответственно. В марте 2018 г. на территории компании произошел пожар, в результате которого существенно повредилось оборудование. Дальнейшее его использование невозможно. Из-за этого по оценкам компании возмещаемая стоимость ЕГДС составляет 400 тыс. руб. Справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие земельного участка и здания равна 120 и 215 тыс. руб. соответственно.

Компания определяет, что следует признать убыток от обесценения ЕГДС в сумме 600 тыс. руб. (1000 – 400). Распределить убыток от обесценения нужно следующим образом:

Актив

Балансовая стоимость, тыс. руб.

Распределение убытка от обесценения, тыс. руб.

Балансовая стоимость после признания обесценения, тыс. руб.

Гудвил

100

(100)

-

Земельный участок

150

(30)

120

Здание

450

(170)

280

Оборудование

300

(300)

-

Итого

1000

600

400

Сначала следует признать убыток от обесценения оборудования в сумме 300 тыс. руб., поскольку его можно явно оценить. Далее уменьшают балансовую стоимость гудвила до нуля (убыток в сумме 100 тыс. руб.). Оставшуюся сумму убытка 200 тыс. руб. (600 – 300 – 100) распределяют между прочими активами ЕГДС пропорционально их балансовой стоимости. То есть на земельный участок следует отнести 50 тыс. руб. убытка (150/(150+450) х 200), а на здание – 150 тыс. руб. (450/(150+450) х 200). Однако в этом случае балансовая стоимость земельного участка будет равна 100 тыс. руб. (150 – 50) и окажется ниже его справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие (120 тыс. руб.). Поэтому на земельный участок можно отнести только 30 тыс. руб. убытка. Оставшуюся сумму следует отнести на здание – 170 тыс. руб. (200 – 30).

Восстановление убытка от обесценения

В последующие периоды после признания убытка от обесценения следует также проводить проверку на обесценение, если есть основания полагать, что обесценение может продолжиться либо размер ранее признанного убытка может уменьшиться.

Восстановление убытка от обесценения обычно признают в составе прибыли или убытка. В отношении активов, учитываемых по переоцененной стоимости, – как увеличение стоимости от переоценки. А вот убыток от обесценения гудвила в последующие периоды вернуть нельзя.

Методические рекомендации по управлению финансами компании

Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Рекомендации по теме

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Мы в соцсетях
А еще:
×
Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

Это бесплатно и займет меньше минуты!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
И получить доступ на сайт Займет минуту!
Зарегистрироваться
×
Пожалуйста, войдите на сайт

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
И получить доступ на сайт Займет минуту!
Зарегистрироваться
×
Зарегистрируйтесь или войдите на сайт!

Вы получите доступ к уникальному контенту, который закрыт для незарегистрированных пользователей!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
И получить доступ на сайт Займет минуту!
Зарегистрироваться
Пожалуйста, войдите на сайт

Зарегистрируйтесь или войдите на сайт:

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Я тут впервые
И получить доступ на сайт Займет минуту!
Зарегистрироваться
Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.