Учет затрат, калькулирование себестоимости, формирование прибыли

262

Связь управленческого учета с целями  и KPI компании

Управленческий учет в российских компаниях чаще всего строится  на основе требований, предъявляемых топ-менеджерами к информации, которая должна быть отражена в управленческой отчетности. При этом каждый новый руководитель вносит свои коррективы в набор показателей, форматы и сроки предоставления данных, и процесс преобразований становится перманентным. Бывает и наоборот – правила ведения учета передаются «из поколения в поколение» и новый финансовый директор плавно подхватывает эту традицию. И в том, и в другом случае управленческую отчетность не всегда можно использовать для принятия управленческих решений.

С одной стороны, нет ничего плохого, если текущая версия управленческого учета удовлетворяет запросам пользователей, исходя из задач сегодняшнего дня, месяца или года. Но, с другой стороны, сбор информации и расчеты по всем ранее принятым показателям – дорогое удовольствие, так как зачастую сотрудникам финансово-экономического блока для получения этих данных приходится вести параллельный учет, что увеличивает временные затраты и общий объем документооборота. Поэтому финансовый директор должен периодически анализировать состав управленческой отчетности для того, чтобы своевременно исключить показатели, которые потеряли свою актуальность в рамках текущих стратегических задач.


Ключевой совет

Стройте систему управленческого учета, выбирайте ключевые показатели, разрабатывайте формы управленческой отчетности и определяйте сроки ее представления, только исходя из целей и на основании стратегии развития компании.


Чтобы разработать показатели, которые будут отражены в управленческой отчетности, и построить систему управленческого учета, финансовый директор должен понимать стратегические цели компании на ближайшие один – три года. Кроме того, важно, чтобы эти цели были правильно оцифрованы, то есть контролировать их достижение следует через набор KPI. Поэтому финансовый директор должен участвовать в разработке стратегии компании и уметь задавать «правильные» вопросы функциональным руководителям, что поможет установить точные нормативы на определенный период.

Стратегия компании, в свою очередь, должна соответствовать этапу развития бизнеса (росту, стабильности, сокращению и переориентации и так далее), а также конкурентной стратегии, которая определяет, за счет чего будут достигаться поставленные цели. Существует пять видов стратегической конкуренции:

  • привлечение покупателей за счет минимизации издержек производства (стратегия лидерства по издержкам);
  • привлечение покупателей за счет отличия своей продукции от продукции конкурентов (стратегия широкой дифференциации);
  • повышение потребительской ценности за счет более высокого качества при сохранении цены на уровне конкурентов или ниже (стратегия оптимальных издержек);
  • ориентация компании на узкий потребительский сегмент и вытеснение конкурентов за счет более низких издержек производства (сфокусированная (нишевая) стратегия на базе низких производственных издержек);
  • ориентация на узкий потребительский сегмент и вытеснение конкурентов за счет предложения товаров или услуг, лучше удовлетворяющих потребности покупателей (сфокусированная (нишевая) стратегия на базе дифференциации продукции).

Выбор конкретного вида стратегической конкуренции на любом этапе развития бизнеса во многом зависит от внешних факторов. При этом необходимо учитывать, как действуют компании, работающие в той же отрасли, и выбирать тот вид стратегической конкуренции, который позволит вашему предприятию минимизировать убытки или максимизировать прибыль. Важно также анализировать предпочтения потребителей, периодически проводить исследования и на основании собранной информации корректировать свою конкурентную стратегию. В современных условиях в более выигрышном положении оказываются те компании, которые полностью удовлетворяют потребности клиентов и стремятся к снижению себестоимости и цены продукта. Конкретизация стратегической альтернативы и конкурентной стратегии позволяет выделить ключевые показатели, которые соответствуют выбранному направлению развития, а также установить тренд и целевые значения KPI.


Пример

Компания выбрала стратегическую альтернативу «рост отдельного направления бизнеса за счет конкурентной стратегии снижения издержек». Ключевыми показателями в этом случае будут: объем продаж, объем рынка в целом, доля компании на этом рынке, а также различные показатели себестоимости продукта.


KPI, характеризующие достижение целей, должны включать показатели по всем функциональным составляющим стратегии. Для контроля работы подразделений по каждому блоку достаточно выделить не более пяти – семи ключевых показателей. При этом крайне полезно рассчитывать прогнозный уровень KPI на конец периода (Run Rate) при текущем темпе исполнения. Понимание того, какое влияние оказывают различные факторы на достижение стратегических целей, позволяет значительно улучшить качество управления.


Пример

План по отгрузке товара во II квартале – 300 тонн, на конец мая объем отгрузки составил 150 тонн. Можно предположить, что квартальное выполнение плана будет на уровне 225 тонн (150 т : 2 мес.  3 мес.), что составляет 75 процентов от квартального плана. Безусловно, такой расчет дает лишь приблизительное представление о выполнении плана, так как он основан на допущении о равномерном достижении показателя. Тогда как на многие показатели влияют сезонные факторы, которые нужно учитывать при планировании и анализе выполнения плана.


В заключение еще раз хотелось бы подчеркнуть: чтобы система управленческого учета была эффективной, необходимо четко расставлять приоритеты, управленческий учет выстраивается под стратегию, а не стратегия подстраивается под управленческий учет.

Почему за организацию управленческого учета должен отвечать финансовый директор

Решение о назначении лица, ответственного за организацию и ведение управленческого учета, принимают руководители или владельцы компании, и чаще всего они это делают исходя из своего представления об этом бизнес-процессе. Ответственным может быть назначен любой из топ-менеджеров организации в зависимости от профессиональных и личностных качеств (а не на основе должностных инструкций). Эту работу могут поручить и главному бухгалтеру, и финансовому, и даже коммерческому директору. Такое решение может быть связано, в том числе, и с составом управленческой отчетности. Например, если отчетность содержит больше сведений о продажах, ответственным может быть назначен коммерческий директор. Или, наоборот, во избежание личной заинтересованности и возможного искажения данных в корыстных целях могут назначить руководителя, напрямую не отвечающего за показатели продаж.

Кроме того, решение о назначении лица, ответственного за организацию управленческого учета, зависит и от размера организации. Если компания является субъектом малого бизнеса, то ведение управленческого учета практически всегда ложится на плечи главного бухгалтера как наиболее грамотного в этой области специалиста. Если рассматривать такую ситуацию в средних и крупных компаниях, то хотелось бы отметить, что главный бухгалтер часто ограничен строгими правилами, из которых вытекает главенство формы над содержанием. Это связано с тем, что российское нормотворчество в сфере бухгалтерского учета заставляет его работать только с надлежаще оформленными документами, а не с оперативной информацией, поступающей в режиме реального времени. Поэтому выработанная привычка отражать операции только при наличии оформленных первичных документов зачастую не позволяет главным бухгалтерам быть ответственными за подготовку управленческой информации. Кроме того, при формировании отчетности главные бухгалтеры зачастую работают с уже свершившимися событиями, отраженными в учетной системе. А чем крупнее компания и чем больше у нее удаленных подразделений, тем сложнее становится оперативно отражать движение активов и пассивов. Поэтому назначение главного бухгалтера ответственным за постановку и ведение управленческого учета не всегда лучшее решение. При этом не следует забывать, что опыт учетных работников можно эффективно применять при организации процесса сбора и предоставления управленческих данных. Общие принципы ведения бухгалтерского учета пусть и не в полной мере, но можно и нужно использовать при организации управленческого учета: сплошной, непрерывный и документальный (даже на основе электронных документов) учет хозяйственных операций позволит получать полную и достоверную информацию о деятельности компании. И именно поэтому руководителю, который отвечает за организацию управленческого учета, важно иметь опыт бухгалтерской работы и уметь пользоваться бухгалтерскими данными, которые также часто являются источником информации.

По мере роста в компании могут создаваться отделы, отвечающие за планирование, анализ и другие направления управленческого учета, которые подчиняются разным руководителям. Основная проблема такой системы – удвоенные затраты на сбор и обновление однотипной информации, которую используют все отделы. Несмотря на наличие разных подходов к организации управленческого учета, всегда должен быть топ-менеджер, который отвечает за процесс в целом.

В связи с тем, что основной целью деятельности коммерческой организации является получение прибыли и характеризуется она набором финансовых показателей, ответственным за постановку и ведение управленческого учета целесообразно назначить руководителя финансово-экономического блока. Как правило, это финансовый директор. Кроме того, формирование управленческой отчетности включает в себя анализ достижения целей, а также подготовку выводов и предложений и участие в их реализации. Финансовый директор, использующий системный подход в управлении, разбирается как в стратегии, так и в тактике ведения бизнеса и является именно тем топ-менеджером, который способен решить указанные задачи наилучшим образом.

Источники данных для управленческого учета  и анализа

Состав и качество источников информации для целей управленческого учета и анализа не менее важны, чем выбор ключевых показателей. В управленческом учете могут использоваться данные всех видов учета: оперативного, который ведется силами финансово-экономического блока и других подразделений, а также бухгалтерского и статистического. Кроме того, для целей управленческого учета значительный объем информации (о ставке рефинансирования ЦБ, курсе доллара, уровне инфляции и прочем) можно получить из открытых источников и специальных исследований.

С учетом того факта, что многие компании получают статус публичных или просто дорожат своей репутацией, постепенно сокращается объем «серых» операций, которые не отражаются в бухгалтерском учете. Но российские стандарты учета не позволяют оперативно и достоверно отражать в информационной базе свершившуюся операцию, так как бухгалтер всегда вынужден требовать наличия должным образом оформленного первичного документа. В этих условиях финансовому директору часто приходится вести параллельный учет (и не всегда по принципам двойной записи). И только применение компаниями принципов МСФО позволяет формировать управленческую отчетность на основе данных бухгалтерских систем.


Ключевой совет

В качестве источников информации для управленческого учета и анализа могут быть использованы оперативные данные из всех информационных систем предприятия.


Основные критерии, в соответствии с которыми финансовый директор должен выбирать и регулярно контролировать источники информации, следующие:

  • постоянное наличие достоверной и актуальной информации на момент запроса;
  • наличие достаточной аналитики (в соответствии с требованиями по раскрытию информации в управленческой отчетности);
  • сопоставимость данных для анализа изменений во времени (однообразность подходов к получению информации);
  • удобство и скорость получения информации (минимизация или полное исключение ручного труда); возможность организации автоматического запроса в определенный период времени (либо с определенной периодичностью).

Все это позволяет минимизировать временные и трудовые затраты на ведение управленческого учета и формирование отчетности в соответствии с требованиями руководства по срокам и качеству.

Чтобы оперативная информация была всегда под рукой, необходимо организовать единое информационное пространство – хранилище данных, куда из разных источников будет собираться управленческая информация. Оно представляет собой систему информационных баз. При этом информационная система может быть одна или их может быть несколько, и они могут быть абсолютно разными, начиная от SAP и заканчивая MS Excel. Здесь все индивидуально и зависит от внешних и внутренних условий, в которых действует компания.

Классификация затрат в целях управленческого учета

В классическом учете используется деление затрат по экономическим элементам, но, исходя из потребностей эффективного управления, компании все чаще переходят к управлению функциональными группами расходов. Поэтому для обеспечения качественного учета, планирования и анализа необходимо разработать классификатор статей затрат. Он должен быть уникальным, то есть учитывать особенности бизнеса и уровень профессиональной зрелости топ-менеджеров, которые этим бизнесом управляют. Степень детализации зависит от многих факторов, в том числе от:

  • уровня существенности расходов (как в процентном отношении к общей сумме затрат, так и в абсолютном выражении в рамках годового бюджета);
  • наличия зависимых затрат, которые рассчитываются на основе значений других статей;
  • распределения ответственности – закрепления расходных статей за должностными лицами;
  • возможностей нормирования затрат и выставления ограничений сверху;
  • субъективного желания первого лица компании выделять затраты или платежи по определенной статье;
  • пожеланий руководителей подразделений контролировать определенные виды затрат;
  • возможностей выделения в первичном учете расходов по определенной статье и т.д.

Ключевой совет

Для обеспечения качественного учета, планирования и анализа классификатор затрат должен быть разработан с учетом всех особенностей деятельности компании.


При разработке классификатора следует учитывать и возможности менеджеров управлять расходами. В этих условиях одно из основных требований – сопоставимость плановых и фактических показателей. Под сопоставимостью понимается то, что фактические доходы и расходы отражаются по той же самой статье, что и в процессе планирования. Поэтому необходимо обязательное участие курирующего менеджера в процессе выбора статьи бюджета по каждому первичному документу. При таком подходе бухгалтер, проводя операцию в учете, будет выбирать ту статью, которая указана в документе, а при последующем план-фактном анализе исполнения бюджета менеджер сможет принимать обоснованные управленческие решения.

При формировании классификатора финансовый директор может использовать три подхода:

1) запросить детализацию статей бюджета у руководителей подразделений компании, а потом сформировать сводный классификатор;

2) сформировать перечень статей самостоятельно, на основании ежедневного реестра платежей;

3) комбинированный подход.

При этом важно объединять затраты в однородные группы (см. табл. 1.1) и в рамках каждой из них оставлять свободные КБК (коды бюджетной классификации) для того, чтобы в случае необходимости создать новую статью. Это позволит формировать сводные отчеты по группам и подгруппам расходов разного уровня.

Таблица 1.1. Классификатор затрат (извлечение)

Уровень Статьи бюджета
I II III
3 Общехозяйственные расходы
3 1 Расходы на персонал
3 1 1 Расходы на подбор персонала
3 1 2 Расходы на подготовку и переподготовку кадров
3 1 3 Проездные документы
3 1 4 Расходы на спецодежду
3 1 5 Корпоративные мероприятия
3 1 6 Прочие расходы на персонал
3 1 7 Расходы по программе «Здоровье сотрудника»
3 1 8
3 2 Охрана труда
3 2 1 Питьевая вода
3 2 2 Прочие расходы на охрану труда
3 2 3
3 3 Коммунальные и эксплуатационные расходы
3 3 1 Коммунальные расходы по собственным помещениям
3 3 2 Коммунальные расходы по арендованным помещениям
3 3 3 Ремонт собственных помещений
3 3 4 Ремонт арендованных помещений

Каждая компания определяет уровни и их количество, исходя из существенности затрат. Например, для негосударственного пенсионного фонда основными расходами являются:

  • затраты на оплату труда;
  • общехозяйственные расходы;
  • расходы на информационно-вычислительный комплекс;
  • расходы на рекламно-информационную деятельность;
  • прочие расходы;
  • налоги.

Основных групп расходов должно быть не более семи, чтобы ключевые цифры бюджета и вы, и руководители компании могли всегда держать в памяти.

Статьи расходов второго уровня можно объединить по функциональному признаку. Например, в группу расходов второго уровня под названием «2.4. Связь и коммуникации» входят следующие статьи:

  • затраты на стационарную связь;
  • затраты на сотовую связь;
  • затраты на интернет;
  • обслуживание каналов связи;
  • ремонт телефонных аппаратов.

Указанные статьи – это статьи уже третьего уровня, и их детализация определяется потребностями компании. А присвоение КБК происходит в соответствии с иерархией, определенной в классификаторе.

На формирование удобного и достаточного с точки зрения аналитики классификатора может уйти не один месяц. Но даже законченный перечень статей должен пересматриваться и дорабатываться с учетом меняющихся условий, пожеланий руководства и потребностей бизнеса, так как управленческая отчетность должна в полной мере соответствовать стратегическим целям компании.

Выделение центров затрат как основа финансовой структуры компании

Для того чтобы эффективно управлять затратами, финансовому директору необходимо понимать, где они возникают. Ответ на этот вопрос дает система организации планирования и учета по центрам затрат (ЦЗ), которая позволяет собирать информацию о расходах в разрезе функциональных подразделений компании (филиалов, дирекций, департаментов, отделов, цехов, бригад, участков и т.д.). Часто отдельные центры затрат выделяют для аккумулирования информации по инвестиционным и другим проектам.

Центры финансовой ответственности (ЦФО) могут совпадать с функциональными подразделениями, выделенными в организационной структуре компании, но могут быть специально укрупнены или, наоборот, детализированы. Одним из основных принципов выделения центров затрат является наличие определенных прав у руководителя этого подразделения, которые выражаются в возможности нормирования, планирования, акцептования и анализа использования ресурсов. Степень детализации центров затрат может зависеть и от трудоемкости учета и важности определенной управленческой информации для руководителей компании.


Пример

Затраты департамента экономики и финансов, в который входит три отдела, можно учитывать как в рамках одного центра затрат, так и выделять каждое подразделение в отдельный центр затрат. Такое выделение может быть целесообразным в том случае, если принципы распределения расходов на виды деятельности (или продукты) одного из отделов отличаются от принципов распределения расходов других отделов.


Центры затрат могут быть реальные и виртуальные. Реальный ЦЗ – это структурное подразделение компании, в котором присутствуют объекты учета. Виртуальный ЦЗ – это искусственно созданный ЦФО для аккумуляции отдельных видов расходов, которые не относятся в полном объеме к конкретному ЦЗ, а подлежат распределению на другие ЦЗ на основании утвержденной методики аллокации. В качестве примера в данном случае можно привести расходы на аренду офисного помещения. Набор реальных и виртуальных центров затрат формирует финансовую структуру компании в части управления затратами.

Для правильного отражения операций по центрам затрат процесс учета необходимо регламентировать. Это можно сделать в отдельных распоряжениях или инструкциях для учетных работников. В целях дальнейшего анализа формирование плана и фактическое отражение расходов необходимо выстраивать на согласованных принципах. Рассмотрим некоторые из них:

  • затраты должны учитываться по месту возникновения. Например, за поставку канцелярских товаров отвечает отдел материально-технического обеспечения, а фактическое потребление происходит в различных отделах, поэтому и учитывать их нужно по месту потребления (то есть возникновения) затрат. Еще один пример. Департамент информационных технологий закупает серверы, заключает договоры на поставку софта, его обслуживание и поддержку. Аккумулированные расходы должны быть распределены на центры затрат, которые являются внутренними потребителями этих услуг. Основная задача, которая решается при таком подходе, это расчет полных расходов на выполнение функций. Такую информацию важно иметь под рукой для принятия управленческих решений, например, что выгоднее – содержать отдел внутри компании или приобретать эти услуги на стороне;
  • если расходы в рамках одной статьи относятся к нескольким ЦЗ, то их общая сумма распределяется на основании первичных документов или отчетов подразделений;
  • если разного рода расходы должны быть разнесены по одинаковой методике на другие центры затрат (например, по численности сотрудников), то такие затраты собираются в течение отчетного периода и в конце периода распределяются пропорционально установленной базе.

Современные информационные системы позволяют вести учет затрат в разрезе ЦФО и аналитики по статьям бюджета. Кроме того, если в системе бухгалтерского или управленческого учета есть возможность внести план по центрам затрат и дать доступ ответственным сотрудникам к отчетам с план-фактным анализом своих бюджетов, то организация системы контроля может быть реализована по распределенному принципу: каждое подразделение самостоятельно контролирует исполнение своего бюджета. А финансовый директор, экономя свое рабочее время, получает дополнительный инструмент по контролю исполнения бюджета компании в целом.

Учет по центрам затрат играет важную роль и для правильного распределения расходов по видам деятельности и продуктам, поскольку такая группировка является составной частью систем калькулирования себестоимости и ценообразования. Поэтому в процессе выделения ЦФО во главе с финансовым директором должны участвовать экономисты, а не учетные работники.

Но при этом учет по центрам затрат всегда сопряжен с дополнительными учетно-вычислительными работами и соответствующими затратами. Поэтому целесообразность такой организации учета необходимо оценить с точки зрения полезности дополнительной аналитической информации. Финансовый директор должен помнить, что с увеличением числа ЦФО эффективность контроля над затратами повышается с одновременным увеличением расходов на ведение учета, так как увеличивается трудоемкость. Поэтому важно регулярно анализировать затраты на ведение учета и сопоставлять их с экономическим эффектом от такого контроля.

Почему важно закреплять ответственность по статьям затрат за функциональными руководителями

Контроль затрат по статьям бюджета чаще всего осуществляется силами сотрудников финансово-экономической службы, что может быть приемлемо для небольших компаний. Но чем крупнее организация, тем больше потребность в вовлечении функциональных руководителей в бюджетное управление. Для этого в первую очередь необходимо закрепить статьи бюджета за конкретными должностными лицами. Закрепление ответственности по статьям бюджета за функциональными руководителями важно по нескольким причинам.

1. Руководители подразделений организуют свою деятельность в соответствии с функциональной стратегией и поставленными целями. Поэтому только они могут корректно спланировать бюджет и защитить его на бюджетном комитете или перед руководством компании. Желательно, чтобы функциональная стратегия каждого подразделения была рассмотрена и утверждена. Это дает возможность финансовому директору проверить соответствие запланированного бюджета принятой стратегии и упростить процедуру защиты. В условиях неопределенности внешней среды периодически возникает необходимость пересмотра бюджетов. В сжатые сроки это сможет сделать только руководитель, разбирающийся в тонкостях своего направления. Кроме того, он участвует в разработке норм и нормативов по своим статьям для всех подразделений компании с целью формирования планов и последующего контроля исполнения бюджета.

2. При наличии процедуры согласования договоров функциональные руководители могут участвовать в ней по относящимся к ним статьям/договорам.

3. Централизованная система контроля платежей также требует акцепта заявки со стороны функционального руководителя.

4. В условиях управления территориально распределенными структурами очень часто применяются методы централизованного бюджетного контроля. Поэтому функциональному руководителю центрального офиса вменяется в обязанности контроль бюджета по своим статьям в рамках всей компании.

5. Выводы и предложения при отклонении фактических показателей от запланированных, подготовленные функциональными руководителями по своим статьям, будут иметь практическую ценность для компании. Кроме того, такой анализ позволит более тщательно подготовить плановые бюджеты на следующий период. 

Финансовый директор должен лично встречаться с функциональными руководителями и объяснять им преимущества такого подхода в управлении компанией. После проведения разъяснительной работы, разбора контрольных примеров и обучения процедуры распределенного функционального управления необходимо закрепить в соответствующем регламенте. Этот регламент должен быть утвержден первым лицом компании. Но если он не будет поддержан другими топ-менеджерами, слаженной работы не получится. Поэтому важно предварительно обсуждать и согласовывать основные положения документа со всеми руководителями.

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа

    Школа

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...




    © 2007–2017 ООО «Актион управление и финансы»

    «Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
    информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
    Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62253 от 03.07.2015;
    Политика обработки персональных данных
    Все права защищены. email: fd@fd.ru

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для финансиста.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет всего 1 минут.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль