Выбор балансодержателя предмета лизинга

16909
Брагин Андрей
начальник отдела оборудования «Московской лизинговой компании»
Закон о лизинге позволяет сторонам лизинговой сделки выбирать, кто из них будет учитывать лизинговое имущество — лизинговая компания или лизингополучатель. Автор статьи анализирует налоговые последствия обоих вариантов, а представитель МНС России и независимый юрист высказывают свои мнения по рассматриваемым вопросам.

Бухгалтерский учет

Для того чтобы понять, как налогообложение участников лизинговой сделки зависит от выбора балансодержателя лизингового имущества, рассмотрим, какие операции в каждом случае возникают у лизинговой компании и у лизингополучателя.

Балансодержатель — это лизинговая компания

Если предмет лизинга учитывается на балансе лизинговой компании, то она приходует имущество на баланс, начисляет амортизацию, уплачивает налог на имущество, а получаемые лизинговые платежи учитывает в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Лизингополучатель относит всю стоимость лизинговых услуг на себестоимость продукции (работ, услуг) и отражает предмет лизинга на забалансовом счете.

Балансодержатель — это  лизингополучатель

В случае если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, лизинговая компания отражает у себя лизинговую стоимость передаваемого имущества как дебиторскую задолженность лизингополучателя, которая постепенно списывается при получении лизинговых платежей. Разница между лизинговой стоимостью имущества и затратами на его приобретение учитывается у лизинговой компании как доходы будущих периодов. Из каждого поступившего лизингового платежа выделяется вознаграждение лизинговой компании, то есть сумма превышения платежа над величиной возмещения инвестиционных затрат на имущество, которая учитывается как выручка лизинговой компании.

Лизингополучатель приходует предмет лизинга на баланс по сумме лизинговых платежей2, то есть по стоимости договора лизинга, которая включает инвестиционные затраты и вознаграждение лизинговой компании и одновременно отражает кредиторскую задолженность на ту же сумму. Лизингополучатель уплачивает налог на имущество и начисляет амортизацию на предмет лизинга, но при этом лизинговые платежи не относятся на себестоимость товаров (работ, услуг), а уменьшают кредиторскую задолженность перед лизинговой компанией.

Налогообложение сторон лизинговой сделки

Рассмотрим вопросы, непосредственно связанные с налогообложением лизинговой компании и лизингополучателя и возможными рисками для сторон.

Сразу отметим, что порядок уплаты НДС участниками лизинга не зависит от того, кто учитывает лизинговое имущество. Сумму «входного» НДС по имуществу принимает к вычету лизинговая компания, которая затем начисляет НДС с получаемых лизинговых платежей, а лизингополучатель принимает эти суммы налога к вычету.

Выбор балансодержателя влияет прежде всего на уплату налогов на имущество и на прибыль.

Балансодержатель — лизинговая компания

В российском законодательстве порядок налогообложения участников лизинговой сделки достаточно четко определен в случае, если балансодержатель это лизинговая компания.

Для лизингополучателя все просто: поскольку учет имущества осуществляется на забалансовом счете, то налог на имущество лизингополучатель не платит и амортизацию не начисляет. Лизинговые платежи, перечисляемые лизинговой компании, уменьшают его налогооблагаемую прибыль.

У лизинговой компании порядок налогообложения сложнее, но он тоже понятен. Лизингодатель уплачивает налог на имущество и начисляет амортизацию, которая учитывается в налоговом учете в составе расходов. В налоговых доходах лизингодателя отражаются суммы лизинговых платежей.

Пожалуй, основной недостаток учета лизингового имущества у лизинговой компании проявляется в том случае, если лизингополучатель имеет льготу по налогу на имущество. Поскольку лизинговая компания является плательщиком налога на имущество, она учитывает затраты по этому налогу в своем вознаграждении и возмещает их за счет лизинговых платежей лизингополучателя. Таким образом, лизингополучатель в полной мере оплачивает налог на имущество государству и лишается своей законной льготы.

Балансодержатель — лизингополучатель

В отличие от предыдущего варианта налогообложение в ситуации, когда предмет лизинга учитывается у лизингополучателя, практически не регламентировано. В связи с этим возникает много спорных вопросов. Рассмотрим основные из них.

Налог на имущество. Лизингополучатель в данном случае учитывает предмет лизинга на балансе по общей сумме лизинговых платежей, то есть помимо стоимости самого имущества амортизируется еще и маржа (доход) лизинговой компании. Поскольку налог на имущество уплачивает именно лизингополучатель, то его сумма в данном случае больше той, которую уплатила бы лизинговая компания, если бы имущество учитывалось у нее на балансе (конечно, при условии, что у лизингополучателя нет льготы по налогу на имущество). Следовательно, при одном и том же размере вознаграждения лизинговой компании затраты лизингополучателя, как правило, больше, если имущество учитывается у него на балансе.

Кроме того, существует еще одна проблема. Получается, что один и тот же предмет лизинга имеет две «первоначальные стоимости». Одну формирует лизинговая компания, другую — лизингополучатель (она отличается от первой на величину маржи лизингодателя). Если договор лизинга успешно завершается, то особых трудностей данное обстоятельство не вызывает. Но если договор расторгается досрочно и имущество возвращается лизинговой компании, то встает вопрос о корректном определении остаточной стоимости предмета лизинга, по которой лизинговая компания должна оприходовать имущество на баланс. Сегодня этот вопрос четко не разрешен ни в одном нормативном документе. А поскольку остаточная стоимость имущества является налогооблагаемой базой по налогу на имущество, то для лизинговой компании высока вероятность дополнительных налоговых рисков.

Налог на прибыль. В Налоговом кодексе РФ не предусмотрено особого порядка формирования налоговых доходов лизинговой компании в случае, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя. Другими словами, доходами лизинговой компании являются полные суммы лизинговых платежей. В то же время подп. 5 п. 1 ст. 270 НК РФ в таком случае запрещает лизинговой компании начислять амортизацию по лизинговому имуществу. Получается, что лизинговая компания не может уменьшить поступившую выручку на сумму возмещения стоимости предмета лизинга и, если следовать нормам Налогового кодекса РФ буквально, лизингодатель должен уплачивать налог на прибыль как со своего вознаграждения, так и с суммы возмещения стоимости предмета лизинга.

На практике лизинговые компании на свой страх и риск либо признают доход только в части своего вознаграждения, либо отражают в расходах инвестиционные затраты на приобретение предмета лизинга по самостоятельно установленным правилам. Однако не исключено, что в таких ситуациях к лизинговым компаниям могут быть предъявлены претензии со стороны налоговиков.

Какой вариант балансодержателя выбирать

Из проведенного анализа следует, что при выборе варианта «балансодержатель — лизингополучатель» лизинговая компания несет существенные налоговые риски из-за несовершенства налогового законодательства. У лизингополучателя также возрастают определенные риски, но связаны они прежде всего с более сложной по сравнению с другим вариантом схемой учета и соответственно более высокой вероятностью совершения ошибок. Кроме того, при использовании данной схемы расходы лизингополучателя могут быть больше, чем при учете имущества на балансе лизинговой компании с одинаковым вознаграждением лизинговой компании за счет увеличения налога на имущество.

  • Пример

    Предположим, что стоимость имущества составляет 6000 тыс. руб. без учета НДС. Срок действия договора лизинга — 12 месяцев.

    Вознаграждение лизинговой компании составляет 600 тыс. руб. без учета НДС.

    Рассмотрим изменение расходов лизингополучателя в зависимости от выбора балансодержателя.

    I. Балансодержатель — лизинговая компания.

    Налог на имущество будет рассчитываться исходя из его первоначальной стоимости в 6000 тыс. руб. и ежемесячной амортизации — в 500 тыс. руб. Сумма налога при ставке 2,2% составит 66 тыс. руб.

    Сумма лизинговых платежей за год будет равна 6666 тыс. руб. (6000 тыс. + 600 тыс. + 66 тыс.). Это и будут расходы лизингополучателя.

    II. Балансодержатель — лизингополучатель.

    В данном случае сумма лизинговых платежей будет составлять 6600 тыс. руб. (6000 тыс. + 600 тыс.). Кроме того, лизингополучатель самостоятельно заплатит налог на имущество, который будет определяться уже из первоначальной стоимости в 6600 тыс. руб. и ежемесячной амортизации в размере 550 тыс. руб. (6600 тыс. руб. : 12 мес.). Сумма налога при ставке 2,2% составит 72,6 тыс. руб.

    Следовательно, расходы лизингополучателя будут равны 6672,6 тыс. руб. (6600 тыс. + 72,6 тыс.).

Тем не менее лизингополучателю не стоит делать однозначных выводов о том, какой из методов учета предмета лизинга на балансе выгоднее. Необходимо внимательно изучать предлагаемые лизинговыми компаниями условия договора (график платежей и т. д.), тщательно просчитать финансовый эффект от лизинговой сделки и сопутствующие ей риски.

Предмет лизинга выгоднее учитывать на балансе лизинговой компании

Марина Романова, советник налоговой службы РФ III ранга

Я полностью разделяю позицию автора статьи в отношении спорных вопросов, которые возникают при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя.

Согласно действующей редакции Налогового кодекса РФ предмет лизинга выгоднее учитывать на балансе лизинговой компании. Это связано с тем, что при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя лизингодатель не может уменьшить доходы в виде лизинговых платежей на затраты по приобретению этого имущества, за исключением процентов по кредиту и страховых платежей по данному имуществу.

Автор совершенно правильно обратил внимание на это обстоятельство. Все затраты на приобретение амортизируемого имущества могут включаться в расходы, учитываемые для целей налогообложения, только в виде амортизационных отчислений. Поскольку при учете имущества на балансе лизингополучателя лизинговая компания лишается права начислять амортизацию, то ее расходы в виде возмещения стоимости имущества не могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

У МНС России подход к данному вопросу формальный: Налоговый кодекс РФ прямо не предусматривает такие расходы у лизинговой компании, если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, следовательно, налог на прибыль лизинговая компания должна будет заплатить со всей суммы лизинговых платежей (за вычетом процентов по кредиту, страховых платежей и других расходов, признаваемых для целей налогообложения главой 25 НК РФ).

Данное обстоятельство следует учесть и лизингодателям, и лизингополучателям, поскольку возросшие налоговые расходы и риски лизинговой компании, без сомнения, отразятся на увеличении суммы лизинговой сделки.

«Нормы главы 25 НК РФ необходимо серьезно дорабатывать»

Рустем Ахметшин, партнер юридической компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»

Нормы главы 25 НК РФ, касающиеся налогового учета доходов и расходов лизинговой компании, на мой взгляд, необходимо серьезно дорабатывать. С точки зрения гражданского права, выбор балансодержателя предмета лизинга не влияет на отношения между лизингодателем и лизингополучателем. Однако несмотря на то, что балансодержатель имущества определяется по соглашению сторон и его выбор не влечет дополнительных прав или обязанностей для участников сделки, в налоговом законодательстве по непонятным причинам такому выбору придается принципиальное значение. Величина доходов лизинговой компании в налоговом учете не зависит от того, на чьем балансе числится лизинговое имущество. Но лизингодатель имеет право начислять амортизацию только в случае, если он является балансодержателем имущества.

Налоги должны иметь экономическое обоснование, то есть взиматься с тех, кто способен их платить. В рассматриваемом же случае факт учета имущества на балансе лизингополучателя не влияет на экономические выгоды и потери сторон. Поэтому различий в порядке налогообложения лизинговой компании в зависимости от выбора балансодержателя имущества быть не должно. Тем более что расходы лизингополучателя, связанные с лизинговой сделкой, в обоих случаях одинаковы и равны сумме лизинговых платежей. Я считаю, что правильнее было бы предусмотреть в главе 25 НК РФ право лизингодателя в обоих случаях начислять амортизацию по лизинговому имуществу в налоговом учете.

______________________________________________
1 Статья 31 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».
2 Данное утверждение напрямую не прописано в приказе Минфина России от 17.02.97 № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга», регулирующем порядок учета лизинговой сделки, но, по мнению многих специалистов, такой вывод косвенно следует из положений этого приказа.

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...


Рассылка




© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы скачать образец документа

В подарок, на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, мы отправим форму «Порядок управления дебиторской задолженностью компании»

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы продолжить чтение статьи

Еще Вы сможете бесплатно:
Скачать надстройку для Excel. Узнайте риск налоговой проверки в вашей компании Прочитать книгу «Запасной финансовый выход» (раздел «Книги»)

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль