Что поможет распределить косвенные производственные расходы на себестоимость

5621
Черкащенко Натела
директор по консалтингу департамента BPM-систем компании GMCS
Многие компании сталкиваются с проблемой корректного распределения косвенных затрат, которые напрямую не связаны с объемом выпускаемой продукции или оказываемых услуг. Тем не менее способ, позволяющий точно рассчитать полную себестоимость, есть. Причем он может быть с успехом реализован практически в любой учетной системе.

Если те или иные производственные расходы нельзя напрямую списать на себестоимость определенного продукта или услуги, подобные издержки в компаниях обычно распределяют пропорционально единой базе, например заработной плате основных производственных рабочих, в итоге себестоимость оказывается искажена. Более точные результаты могут быть получены, если использовать свои базы распределения для каждой группы подобных затрат.

Пример
Компания выпускает два вида продукции: А и В. Общая сумма косвенных расходов (712 тыс. долларов) распределяется на себестоимость готовой продукции пропорционально загрузке основного производственного оборудования (количеству машино-часов). Исходные данные по единице товара А: сырье и материалы – 20 долларов; заработная плата рабочих – 50 долларов; производство одной единицы – 3 машино-часа; объем производства – 6 тыс. штук. Для товара В соответственно: 60 долларов; 40 долларов; 4 машино-часа; 40 тыс. штук.
Используя традиционный подход к распределению косвенных расходов, получим, что на один машино-час приходится 4 долл. (712 тыс. долл./ (3 маш.-ч × 6000 шт. + 4 маш.-ч × 40 000 шт.). Соответственно себестоимость единицы товара А составит 82 долл. (20 долл. + 50 долл. + 3 маш.-ч × 4 долл.-ч), а товара В – 116 долл. (60 долл. + 40 долл. + 4 маш.-ч × 4 долл.-ч). Отпускная цена на товар А составляет 90 долларов, а на товар В – 120 долларов. Оба продукта прибыльны, причем А более рентабелен, чем В.

Чтобы перепроверить результаты, было решено разделить косвенные расходы на три группы и для каждой из них использована своя база распределения (см. табл. 1).

По данным вычислений, на единицу товара А приходится 33,67 доллара косвенных расходов, на единицу В – 12,75 доллара. Соответственно себестоимость одной штуки товара составляет 103,67 долл. (33,67 долл. + 20 долл. + 50 долл.), а товара В – 112,75 долл. (12,75 долл. + 60 долл. + 40 долл.). И при существующей ценовой политике продукт А убыточен. Любопытно, что это было незаметно при использовании единой базы распределения косвенных расходов.

Таблица 1. Результаты перераспределения косвенных расходов

 

Группы косвенных расходов
Сумма, долл.
База распреде-
ления
Исходные данные
по продуктам
Результат перераспределения косвенных расходов, долл.
А
В
А
(гр. 4 гр. 2/
(гр. 4 + гр. 5))
В
(гр. 5 гр. 2/
(гр. 4 + гр. 5))
1
2
3
4
5
 
6
7
Обслуживание и ремонт оборудования
178 000
Маш.-ч
18 000 маш.-ч
160 000 маш.-ч
18 000
160 000
Переналадка и настройка оборудования
230 000
Кол-во пере-
наладок
16 пере-
наладок
30 пере-
наладок
80 000
150 000
Продажа готовой продукции
304 000
Кол-во поступивших от покупателей заказов
52 заказа
100 заказов
104 000
200 000
Итого:
712 000
     
202 000
510 000
В том числе на ед. продукции
 
33,67
(202 тыс. долл. /
6 тыс. шт.)
12,75
(510 тыс. долл. /
40 тыс. шт.)

 

На практике подход можно реализовать так. Логика действий схожа с порядком закрытия 20 (затратных) бухгалтерских счетов – когда первым закрывается 23-й счет «Вспомогательные производства», потом 25-й «Общепроизводственные расходы», далее 20-й «Основное производство», 26-й «Общехозяйственные расходы».
Соответственно затраты при планировании или учете сразу же увязываются с определенным процессом (вспомогательным, общепроизводственным, производственным и пр.), а затем в той же последовательности, что и бухгалтерские счета, переносятся с процессов на себестоимость услуг или продуктов (см. схему).

Что поможет распределить косвенные производственные расходы на себестоимость

Иначе говоря, сначала распределяются расходы вспомогательного производства, затем общепроизводственные затраты, следом расходы основного производства и, наконец, общехозяйственные и непроизводственные расходы.
Прежде чем подробнее рассказать о сути подхода и этапах распределения затрат, важно отметить, что описываемый подход был успешно реализован в рамках проекта создания единой системы учета и планирования деятельности крупного территориально распределенного предприятия.

Личный опыт
Елена Верман,
финансовый директор по странам СНГ группы компаний «ВымпелКом Лтд.»
В телекоммуникационном бизнесе выделяют два основных вида деятельности: услуги мобильной и фиксированной связи. Как раз между ними распределяются все доходы и расходы. В подразделениях (юридических лицах), занимающихся двумя видами бизнеса, существуют расходы, которые напрямую не относятся к одному виду деятельности, в основном это общеадминистративные расходы. Для их распределения используются различные базы. Например, такие как численность персонала, занятого в каждом виде деятельности, – для распределения расходов административных подразделений, доходы по видам деятельности – управленческих служб, количество абонентов мобильной и фиксированной связи – коммерческих служб и подразделений по поддержке клиентов.
Кроме того, мы разделяем все виды затрат по центрам ответственности. Последние, как правило, соответствуют функциональным подразделениям нашей компании (например, «Маркетинг», «ИТ», «Финансы» и т. п.).

Какая аналитика потребуется

Прежде всего в учетной и бюджетной системах потребуется создать аналитику, которая поможет распределять косвенные расходы – укрупненные статьи затрат, калькуляционные объекты (или унифицированные подразделения) и типы процессов.

Тип процесса. Следуя аналогии с бухгалтерским учетом, процессы можно выделять достаточно укрупненные по аналогии с бухгалтерским учетом: основные производственные, вспомогательные (поддержка основного производства), общепроизводственные (управление производством), общехозяйственные (управление предприятием или филиалом) и непроизводственные (социальная сфера).

Калькуляционный объект (КО) – отдельное основное средство (ОС) или группа основных средств, функционирующие как единое целое и выполняющие определенную функцию в рамках деятельности предприятия (например, калькуляционный объект «Офисное здание» объединяет здания, инженерные сети, коммуникации, компьютерную технику, инструменты и хозяйственный инвентарь). Разделение затрат между калькуляционными объектами (основными средствами) и унифицированными подразделениями объясняется тем, что так их проще планировать руководителям нефинансовых подразделений. Например, амортизацию отнести на объект (имущество), а зарплату – на подразделение.

Какие именно виды основных средств выделить, зависит от потребностей предприятия. Например, их можно сгруппировать по срокам службы для упрощения планирования амортизационных отчислений. Или учесть то, что за расходы по каждому виду основных средств должны отвечать отдельные службы предприятия. Каждому калькуляционному объекту ставится в соответствие тот или иной тип процессов (в зависимости от специфики использования). От этой характеристики будет зависеть то, на какие процессы будут распределяться затраты, собранные на калькуляционном объекте.

Унифицированное подразделение (УП). Эту аналитику, пожалуй, можно назвать аналогом центра финансовой ответственности (ЦФО). В крупных компаниях (и холдингах) организационная структура однотипных подразделений скорее всего различается, да и штатное расписание может меняться в течение года. Например, в компании с филиальной сетью, в некоторых филиалах IT-службы и подразделения связи объединены в один отдел, в других – разные организационные единицы. Чтобы избежать путаницы с распределением затрат, созданы два унифицированных подразделения: IT и связь. Еще раз подчеркнем, что в каких-то филиалах они совпадают с реально существующими подразделениями, в каких-то нет. При выделении унифицированных подразделений принимаются исключительно функции, выполняемые сотрудником, его обязанности, но не название службы, в которой он работает. Затраты каждого унифицированного подразделения по аналогии с калькуляционными объектами относятся на тот или иной процесс.

Укрупненные статьи расходов. Здесь все ясно без объяснений: фонд оплаты труда, материалы, аренда и т. д. При этом одна укрупненная статья расходов относится либо на калькуляционный объект, либо на унифицированное подразделение. Например, для укрупненной статьи «Фонд оплаты труда» ключевая аналитика – унифицированное подразделение, а для статьи «Ремонт» – калькуляционный объект.

Порядок распределения затрат

Последовательность распределения затрат представлена на схеме. Расскажем о главных этапах подробнее.

Первый этап. Допустим, что в компании есть всего одно вспомогательное подразделение, оно отвечает за обслуживание автотранспорта. Его затраты разносятся между калькуляционными объектами, участвующими в этом же вспомогательном процессе (назовем их группой объектов «Автотранспорт»).

Распределение происходит в зависимости от того, насколько это подразделение было задействовано в обслуживании того или иного транспорта (см. перечень баз распределения в таблице 2).

Таблица 2. Базы распределения затрат между процессами и видами деятельности

 

Процесс
База распределения
Вспомогательные процессы:
– транспорт
– содержание зданий
– коэффициент функционального использования услуг автотранс­порта унифицированными подразделениями или сторонними клиентами (например, пробег, км)
– коэффициент функционального использования помещений унифицированными подразделениями или сторонними клиентами (площадь, занимаемая подразделениями, кв. м)
Основные производственные процессы:
– выполняемые калькуляционными объектами
– выполняемые унифицированными подразделениями
– коэффициент участия калькуляционного объекта в определенном виде деятельности (экспертная оценка) или количество отработанных часов для этого вида деятельности
– коэффициент участия унифицированного подразделения в определенном виде деятельности (экспертная оценка) или количество отработанных часов персонала унифицированного подразделения
Общепроизводственные процессы
Доля вида деятельности в ФОТ производственного персонала
Общехозяйственные процессы
Доля вида деятельности в выручке
Непроизводственные процессы
Доля вида деятельности в выручке

 

Так формируются полные расходы упомянутой группы объектов (собственные + распределенные от подразделения по обслуживанию автотранспорта). Затем они разделяются между двумя направлениями – внутреннее обслуживание и оказание платных услуг на сторону (основанием служит информация о функциональном использовании транспорта из путевых листов).

Расходы на внутреннее обслуживание относятся в свою очередь на затраты унифицированных подразделений из других процессов. В качестве базы распределения используется информация о том, кто именно и в какой мере пользовался транспортом (данные из путевых листов – описание задания водителю и пробег в км). Например, если известно, что легковой автотранспорт был задействован бухгалтерией, то соответствующие затраты будут включены в расходы подразделения «Бухгалтерия» общехозяйственного процесса.

Расходы на оказание платных услуг на сторону относятся на вид деятельности «Услуги автотранспорта».

Второй этап. Полные расходы общепроизводственных унифицированных подразделений (с учетом прибавленных затрат вспомогательного процесса) относятся на расходы подразделений основного производства по базе «Доля ФОТ производственного персонала».

Третий этап. Сначала полные расходы основных производственных подразделений распределяются между калькуляционными производственными объектами (в зависимости от того, насколько они задействованы в обслуживании того или иного объекта по экспертной оценке). Затем затраты последних (с учетом прибавленных) относятся на виды услуг (база распределения – коэффициент участия объекта в оказании услуги определяется экспертной оценкой).

Четвертый этап. Общехозяйственные и непроизводственные расходы, включающие отнесенные на них затраты вспомогательного производства, распределяются по видам деятельности в зависимости от доли последних в общей выручке. Наконец, общая сумма затрат разносится по местам возникновения расходов и доходов в соответствии с долей каждого в выручке предприятия.

Личный опыт
Станислав Салостей,
финансовый директор компании «Динал»
Приведенная методика демонстрирует еще один подход к распределению косвенных расходов. В ее основе лежит классическая техника двухэтапного распределения (при которой расходы сначала распределяются по центрам затрат, а затем на продукцию или услуги), адаптированная под процессный подход. Но тем не менее методику затруднительно назвать ABC-калькулированием в чистом виде. Скорее это модификация последнего, пусть менее трудоемкая, но и менее точная.
В статье основной акцент сделан на техническую сторону вопроса, а именно на построение справочников, систематизацию бизнес-процессов и универсализацию структуры компании. Что при правильном выполнении позволит не только получать более достоверную информацию о финансовых результатах в любом аналитическом разрезе, но и тиражировать управленческую учетную политику на все (в том числе на вновь созданные и присоединенные) подразделения холдинга.

Кому будет полезно поэтапно распределять затраты

Что поможет распределить косвенные производственные расходы на себестоимость Павел Сухарев,
 начальник отдела планирования,  бюджетного контроля и финансовой отчетности ЗАО «Глобус Телеком»

Предложенная методика – интересная интерпретация метода Activity based costing (ABC). Но ее применимость ограничена рядом существенных условий. В первую очередь она рассчитана на компании, использующие преимущественно собственные основные средства. В этом случае действительно возможно создание калькуляционных объектов и последующее отнесение на них всевозможных затрат. Но если для оказания услуг привлечены ресурсы сторонних организаций и доля таких ресурсов в общем объеме затрат весьма существенна, то учитывать их аналогично объектам основных средств нельзя.

Бухгалтерские системы ориентированы на отражение хозяйственных операций, то есть расходов в целом по договору с подрядной организацией, а не по каждому арендованному каналу в отдельности. Для полноценной реализации методики потребуется интеграция финансового контура и блока технического учета в единую информационную систему.

Следующее ограничение – подразумевается, что каждое структурное подразделение замкнуто относительно своего производственного цикла. Но в компании может быть общий ресурс. Например, централизованный биллинг, обслуживающий сразу несколько территориально обособленных подразделений. В таких обстоятельствах вопрос распределения косвенных расходов остается открытым.

В общем случае более жизнеспособной видится классическая схема распределения затрат «Затраты–Ресурс–Операции–Объекты затрат». Именно такого порядка придерживаются в нашей головной компании ОАО «Ростелеком».

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...


Опрос

Вы планируете менять работу в новом году?

  • Да, планирую 36%
  • Подумываю об этом 26.4%
  • Нет, пока никаких перемен 28%
  • Это секрет! 9.6%
Другие опросы

Рассылка



© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт журнала «Финансовый директор» - это профессиональный ресурс для сотрудников финансовых служб и профессиональных управленцев.

Вы получите доступ не только к этому файлу, но и к другим статьям, рекомендациям, образцам регламентов и положений для управления финансами компании.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы продолжить чтение статьи

Еще Вы сможете бесплатно:
Скачать надстройку для Excel. Узнайте риск налоговой проверки в вашей компании
Прочитать книгу «Я – финансовый директор. Секреты профессии» (раздел «Книги»)

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль