Расходы на НИОКР в финансовой отчетности компаний

4382
Ввиду нарастающей конкуренции промышленные концерны с каждым годом тратят все большие суммы на исследования и разработки в целях сохранить свою рыночную нишу и обеспечить себе в будущем положительные финансовые результаты

Масштаб вопроса и актуальность темы отражения расходов на исследования и разработку (R&D) в IFRS порождают дискуссию. Как сами концерны, так и адресаты финансовой отчетности спорят о вопросе с какого момента, в каком размере, на какой период наличествует актив, связанный с исследованием и разработками. Т.к. такие расходы составляют миллионы и миллиарды евро, то их отражение в учете существенно влияет на представление имущественного и финансового положения предприятия. IAS 38.52 в этом вопросе различает:

  • фазу исследования / Research
  • фазу разработки / Development

Понятия «исследование» и «разработка» при этом достаточно сложно четко разграничить. Под исследованием в общем смысле понимается поиск новых знаний, под разработкой – воплощение этих новых знаний в плане или проекте нового продукта метода или существенном улучшении ранее существовавшего продукта или метода.

Разграничение этих двух фаз имеет огромное значение для учета. По IFRS расходы в фазе исследования отражаются в составе расходов текущего периода ( ввиду того, что будущие экономические выгоды от них как и связь с конкретным продуктом, пока не очевидны). В случае приобретения целого проекта в стадии исследования запрет на активирование не действует IAS 38.42. Расходы в фазе разработки при выполнении определенных условий IAS 38.57 подлежат отражению на балансе в составе нематериальных активов. Если фазы не могут быть разграничены, то все расходы признаются как выпавшие в стадии исследовании и учитываются как расход текущего периода IAS 38.53.

Различие между исследованием и разработкой кратко может быть выражено так: фаза признается исследованием до тех пор пока применимость ее результатов в производстве не вызывает абсолютной уверенности.

Примерами исследований служат (IAS 38.56)

  • деятельность по получению новых знаний
  • оценка и выбор среди последних достижений науки и ноу-хау
  • исследования в области создания альтернатив производственных материалов, способов производства, оказания услуг
  • исследования применимости улучшенных материалов, продуктов, т.д.

Расходы, выпавшие в фазе разработки, должны быть активированы по IAS 38.57 при выполнении условий:

1. техническая применимость результатов,
2. намерение полного завершения работ и дальнейшего использования или продажи,
3. возможность собственного использования или продажи,
4. будущие экономические выгоды проекта очевидны и подтверждаются наличием активного рынка для его результатов,
5. наличие соответствующих экономических, технических и т.д. ресурсов для завершения проекта, его дальнейшего использования или продажи,
6. возможность достоверной оценки расходов.

Примерами усовершенствований являются:

  • проектирование, изготовление и тестирование прототипов продукта или пилотных образцов;
  • проектирование шаблонов, форм и инструментов для новой технологии;
  • пилотный проект для новой производственной установки;
  • проектирование, изготовление и тестирование новых материалов, производственных процессов.

Текущие улучшения технического и организационного характера, ведущие к повышению производительности объекта, признаются «разработкой» и активируются. Практические рекомендации аудиторов при этом таковы [2]:

  • расходы на исследования - никогда не активировать
  • расходы в стадии разработки в начальной фазе – не активировать
  • расходы в стадии разработки в более поздней фазе – активировать

Таким образом, хотя предписания IAS 38 формально обязуют активировать расходы на разработку, фактически на практике ввиду нечеткости правовых понятий и широты их интерпретаций действует право выбора. Тем самым IFRS открывает в этом вопросе огромное поле «игры цифрами» [3]. Активируя расходы на развитие, предприятия «улучшают» текущий финансовый результат, обременяя этими расходами будущие периоды (через равномерную амортизацию нематериальных активов). Срок амортизации активированных расходов на развитие в IFRS не определен. Институтом аудиторов (IWP) Германии при университете Саарланд в 2007 году было проведено исследование по отражению расходов на исследование и разработку (далее R&D расходы) такими автомобильными гигантами как BMW, Daimler, Porsche и Volkswagen [4]. Все четыре концерна составляют финансовую отчетность по IFRS. Так в его ходе выяснилось, что в отношении срока амортизации активированных расходов на развитие в данных концернах принято следующее: 

Daimler – от 2 до 10 лет,
Volkswagen – от 5 до 10 лет,
BMW – 7 лет,
Porsche – 6 лет.

Чтобы иметь представление о сумме вопроса скажем, что в 2007 году общие расходы на исследование и разработку в Porsche составили 734 млн.евро, в Volkswagen – 4 923 млн.евро. При этом доля активированных расходов на разработку в общих R&D расходах в четырех рассматриваемых концернах в 2007 году выглядела так:

Daimler – 26%,
Volkswagen – 29%,
BMW – 42%,
Porsche – 5%.

Особенно интересно в этой связи знать отношение R&D расходов к финансовому результату. Очевидно, чем больше доля активирования R&D расходов, тем больше обременение будущих финансовых результатов за счет «улучшения» текущего. Так рассматриваемое отношение в 2007 году таково (см. Тб 1):

Таблица 1 Некоторые финансовые показатели автомобильных концернов за 2007 год.
Показатель Daimler Volkswagen BMW Porsche
отношение активированных R&D расходов к финансовому результату 80% 129% 93% 17%
активированные R&D расходы в балансе (абсолютная величина, накопительно на 31.12.2008) 4 млрд.евро 6 млрд.евро 5 млрд.евро 108 млн.евро
отношение активированных R&D расходов к собственному капиталу 10% 19% 23% 1%
отношение активированных R&D расходов к валюте баланса 3% 4,5% 6% 0,5%
амортизация накопленных активированных R&D расходов нет данных 1 843 млн.евро нет данных 27 млн.евро

Источник: Küting K. // Frankfurter Allgemeine Zeitung vom 14.04.2008

Нетрудно понять, что в случае признания расходов на разработку расходами текущего периода (вместо активирования), концерн Volkswagen показал бы в 2008 году убыток, а результат BMW был бы близок к нулю. Отношение активированных R&D расходов к собственному капиталу при этом также наиболее высоко в BMW и Volkswagen т.е. там они наиболее обременяют собственный капитал. Значение активированных R&D расходов для представления финансового и имущественного положения концерна явствует из их доли в валюте баланса. Если для Porsche они не значительны, то для BMW и Volkswagen это уже существенная строка баланса. На сколько обременительно такое активирование для финансового результата последующих отчетных периодов демонстрирует соотношение их амортизации: 1 843 млн.евро в Volkswagen против 27 млн.евро в Porsche.

Выводы. IFRS хотя и не предусматривает права выбора при отражении расходов на исследование и разработку в финансовой отчетности, ввиду нечеткости понятий и широты их интерпретаций по сути открывает огромное поле «игры цифрами» в вопросе учета R&D расходов. Активируя расходы на развитие, предприятия «улучшают» текущий финансовый результат, обременяя этими расходами будущие периоды. Так исследование, проведенное в немецких автомобильных концернах, показало, что финансовый результат концерна Porsche за 2007 год по структуре R&D расходов в нем кардинально отличается от результатов таких автогигантов как BMW, Volkswagen и Daimler. Для представления имущественного и финансового положения концерна потому исключительно важно знать его долю активирования R&D расходов. Так, в случае представления этой доли как ноль, т.е. признании расходов на разработку расходами текущего периода, концерн Volkswagen показал бы в 2008 году убыток, а результат BMW был бы близок к нулю. Концерн Porsche с долей активированных расходов на разработку в общих R&D расходах в 5% при этом преимущественно обременяет свой текущий, а не будущий финансовый результат. На этот счет в Германии есть выражение «хороший баланс, составленный с честностью, – еще лучший баланс»[3].

Литература
1.  IAS 38 Intangible assets
2. Lüdenbach N., Hoffmann W-D. „IAS International Accounting Standards: Praxis. Kommentar“, BDO Aufl.5, Freiburg, Poeschler Verlag, 2007
3. Lüdenbach N., «Controlling unter IFRS – ein Leitfaden», Freiburg, VCW-Verlag, 2008
4. Küting K. „ Wie sich Volkswagen reich rechnet“ // Frankfurter Allgemeine Zeitung vom 14.04.2008

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...


Рассылка




© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы скачать образец документа

В подарок, на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, мы отправим форму «Порядок управления дебиторской задолженностью компании»

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы продолжить чтение статьи

Еще Вы сможете бесплатно:
Скачать надстройку для Excel. Узнайте риск налоговой проверки в вашей компании Прочитать книгу «Запасной финансовый выход» (раздел «Книги»)

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль