Вклад в имущество ООО как способ налоговой экономии

10811
Из этой статьи вы узнаете, в каких случаях выгодны вклады в имущество ООО, как с помощью вкладов в имущество перераспределить средства, а также как определить, спорить или нет из-за начисления НДС.

Финансирование общества его участниками может осуществляться в рамках рефинансирования, для пополнения оборотных активов или передачи имущества, которое необходимо компании для функционирования и получения прибыли. Но далеко не всегда бывает удобно проводить такие операции через вклад в уставный капитал. Достаточно интересным с точки зрения налогового планирования может стать вклад в имущество ООО. Рассмотрим, какие выгоды можно от этого получить.

Вклад в имущество ООО и его преимущества

Вклады в имущество ООО вносятся в порядке, установленном уставом общества (п. 1 ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Они имеют ряд преимуществ перед вкладом в уставный капитал.

  1. Вклады в имущество ООО не изменяют размеры и номинальную стоимость долей его участников в уставном капитале (п. 2, 4 ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ). Иногда его увеличение нежелательно. Например, если он и без этого достаточно велик. Кроме того, уставный капитал не должен превышать чистые активы, это потребует его уменьшения.
  2. Внутригрупповые отношения могут сложиться таким образом, что участники примут решение о вкладах в имущество только отдельными лицами или не в равных долях. При вкладе в уставный капитал такое решение приведет к изменению долей участников и их номинальной стоимости. Вклад же в имущество может сделать даже миноритарный участник.

Такой способ позволяет провести перераспредление доходов между участниками. В бухгалтерском учете вклады в имущество ООО не увеличивают доходы и отражаются в составе добавочного капитала (письмо Минфина России от 29.01.08 № 07-05-06/18 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год»). А он может использоваться для ограниченного числа операций. Одна из них - увеличение уставного капитала. Следовательно, за счет вклада одного или нескольких участников или же при внесении ими непропорциональных вкладов впоследствии можно увеличить пропорционально номинальную стоимость долей всех участников. А можно передать эти средства одному из участников.

Учет вкладов в имущество в качестве добавочного капитала выгодно отличает их от простого перечисления финансовой помощи. Она отражается сначала в доходах компании и только после принятия решения о нераспределении чистой прибыли сформирует собственный капитал.

Учет вклада в имущество, не увеличивающего уставный капитал

Решение о внесении вкладов в имущество участники принимают на общем собрании. В данном решении следует отразить, что имущество вносится на пополнение чистых активов. Это позволит компании, получающей имущество, освободить данный доход от налогообложения на основании подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Для передающей стороны оптимизировать вклад в целях налогообложения прибыли не получится. Данные расходы подпадают под действие пункта 16 статьи 270 НК РФ как безвозмездно переданное имущество.

Вопрос о том, учитывается ли сумма вклада в имущество ООО в случае распределения его имущества при ликвидации, получения реальной стоимости доли при выходе из него или при продаже доли, пока что решается не в пользу участников. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не учитывается стоимость полученного участником имущества в пределах стоимости внесенного вклада. А в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 2 статьи 268 НК РФ при продаже доли можно уменьшить доход на сумму расходов, связанных с ее приобретением.

И Минфин России таким вкладом (расходом на приобретение доли) считает только те затраты, которые формируют уставный капитал. Вклады в имущество его не изменяют. Исходя из этого делается вывод, что при выплате стоимости доли не облагается налогом на прибыль только сумма вклада в уставный капитал. При продаже доли полученный доход можно уменьшить на стоимость доли, а она включает в себя вклад в уставный капитал и произведенные в связи с этим расходы, не учтенные ранее (письма от 01.02.10 № 03-03-06/¾, от 17.03.06 № 03-03-04/2/81, от 14.03.06 № 03-03-04/1/222). Данная позиция отражена также в постановлении Девятого ААС от 03.09.14 № 09АП-44732/2013.

Таким образом, без налоговых потерь удастся обойтись тем участникам, которые применяют УСН с объектом обложения «доходы» или уплачивают ЕНВД. Для них факт непризнания расхода несущественен.

Ввиду вышесказанного, можно увидеть возможность безналогового перераспределения средств в группе компаний между учредителями общества, в имущество которого передается вклад. Например, миноритарный участник на упрощенке или вмененщик передает вклад в общество на пополнение чистых активов. После чего компания данные средства перечисляет другому участнику, доля которого в уставном капитале превышает 50 процентов (см. схему). При второй операции налогооблагаемых доходов у второго участника не возникает на основании подпункта 11пункта 1 статьи 251 НК РФ. Главное, не забыть об условии не передавать это имущество третьим лицам в течение одного года с его получения (за исключением денежных средств).

Схема рефинансирования в группе компаний между участниками общества

Вклад в имущество ООО как способ налоговой экономииВклады в имущество могут вноситься не только деньгами, но и иным имуществом (п. 3 ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ). В этом случае возникает вопрос о том, по какой стоимости оно принимается к учету. Исходя из абзаца 2 пункта 2 статьи 254, пунктов 5, 6 статьи 274 НК РФ, стоимость активов, полученных безвозмездно, определяется исходя из суммы признанного в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ дохода. Но в данном случае налогооблагаемый доход не признается (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Статьями 254 и 268 НК РФ не предусмотрен иной порядок определения стоимости безвозмездно полученных активов. Поэтому, скорее всего, налоговые органы сочтут, что у такого имущества нет стоимости, которая может быть учтена для целей налогообложения прибыли в составе расходов. Можно поспорить с налоговиками, доказывая право на включение в расходы рыночной стоимости такого имущества. Но суды, рассматривая подобные споры, учитывают факт признания дохода и уплаты с него налога при получении имущества, поэтому шансы отстоять экономию достаточно малы (постановление ФАС Уральского округа от 09.01.13 № Ф09-12540/12).

Очевидно, что более выгодным вариантом является получение денежных средств. При оплате ими имущества у компании будут фактические затраты на его приобретение.

Передача вклада в имущество ООО и уплата НДС

Если вклад в имущество вносится не деньгами, а иным имуществом, то возникает вопрос об обложении или не обложении вклада НДС.

Минфин России придерживается позиции, которая предписывает начислять НДС на стоимость передаваемых активов (письмаот 15.07.13 № 03-07-14/27452, от 21.08.13 № 03-07-08/34198). Аргументируется это тем, что безвозмездная передача имущества для целей обложения НДС признается реализацией (п. 1 ст. 39, абз. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Следовательно, НДС должен быть начислен на стоимость такого имущества. Операция по передаче активов в качестве вклада в имущество ООО (без изменения уставного капитала) не указана в перечне операций, не признаваемых реализацией (п. 3 ст. 39 НК РФ).

Если признать данную операцию облагаемой НДС, то соответственно не возникает споров насчет входного НДС. Компания-участник может принять его к вычету при приобретении имущества и не восстанавливать впоследствии.

Однако, по мнению Минфина России, принимающая сторона не может принять к вычету НДС, поскольку он не предъявляется к уплате (письмо от 27.07.12 № 03-07-11/197, подп. «а» п. 19 разд. II Приложения № 4 к постановлению Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).

Но если налог не предъявляется, значит участник может применить выводы Президиума ВАС РФ, сделанные в отношении таких уплаченных за счет собственных средств сумм (постановление от 09.04.13 № 15047/12). Суд указал, что уплаченный компанией за счет собственных средств НДС, не предъявляемый покупателям, не подпадает под действие пункта 19 статьи 270 НК РФ. Зато отвечает условиям признания в расходах, установленным подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Экономически налог оправдывает обязательность его начисления в соответствии с нормами кодекса (п. 1 ст. 252 НК РФ). Таким образом, уплаченная сумма налога может быть включена в расходы.

Если придерживаться этой позиции, то оптимизацию принесет передача в качестве вклада в имущество тех активов, которые не облагаются НДС на основании статьи 149 НК РФ. Например, ценные бумаги, квартиры.

Спорным считается вопрос о безвозмездной передаче имущественных прав. В статье 154 и абзаце 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, в котором определено, что безвозмездная реализация является объектом обложения НДС, речь идет только о товарах, работах и услугах. Имущественные права в данных нормах не упомянуты.

На основании чего ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 14.02.14 № А19-4871/2013сделал вывод, что в кодексе отсутствуют нормы, позволяющие взимать НДС при передаче имущественных прав (в виде денежных сертификатов в рассмотренном судом случае). Исходя из пункта 1 статьи 17 НК РФ, налог считается установленным в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. В отношении безвозмездной передачи имущественных прав порядок определения налоговой базы по НДС не регламентирован.

Но суды в спорах о начислении НДС при передаче вкладов в имущество ООО поддерживают налогоплательщиков. Они указывают на положения подпункта 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ, согласно которым не является реализацией передача имущества, если она носит инвестиционный характер. Поскольку кодекс не определяет понятие инвестиционной деятельности, то суды руководствуются нормами гражданского законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

В частности, согласно статье 1 Федерального закона от 25.02.99 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», инвестиции — это имущество, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской или иной деятельности в целях получения прибыли или достижения иного полезного эффекта, а инвестиционная деятельность — вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта. На инвестиционный характер вкладов в имущество общества указал КС РФ в пункте 2определения от 08.04.04 № 166-О. Суд отметил, что посредством таких вкладов увеличивается действительная стоимость долей участников, не влияя на размер и номинал их долей в уставном капитале, а также достигается поддержание сложившегося баланса взаимных имущественных интересов участников общества.

Если принять, что вклады в имущество общества носят инвестиционный характер, то данная операция не признается реализацией. Соответственно, НДС при передаче не начисляется, исходя из приведенных выше норм. Такие выводы сделаны в постановлениях ФАС Центрального от 20.02.07 № А-62-3799/2006, Волго-Вятского от 03.12.12 № А29-10167/2011 округов.

Восстановление НДС при передаче вклада в имущество общества

В указанных выше разъяснениях Минфин сделал вывод, что восстанавливать принятый к вычету входной НДС не нужно. Но данный вывод базировался на том, что вклад в имущество - налогооблагаемая операция. В данном случае при неначислении НДС компания будет ссылаться на пункт 2 статьи 146 и подпункт 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ. А значит, налоговики потребуют восстановления сумм, принятых к вычету по имуществу, использованному для необлагаемых операций или операций, не признаваемых реализацией (подп. 4 п. 2, подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Такой вывод следует и из письма Минфина России от 04.11.12 № 03-07-09/158.

Восстановление входного НДС (или его части, пропорциональной остаточной стоимости имущества) производится в периоде передачи участником вклада в имущество общества. Данная сумма, согласно абзацу 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ, учитывается в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

Отметим, что вклады в имущество общества все же не являются вкладом в уставный капитал. Поэтому налоговые органы могут быть против применения к данной ситуации норм подпункта 1пункта 3 статьи 170 НК РФ. С восстановлением НДС у участника проблем не возникнет, поскольку в этом случае средства получает бюджет. Но обществу, которое имущество получает, в вычете скорее всего откажут.

Таким образом, при выборе способа обложения НДС операций по вкладу в имущество общества исходить стоит из конечного результата. Если имущество передается по стоимости, по которой оно отражено в учете, то уплаченная при этом сумма НДС будет равна той же сумме, которая должна быть восстановлена при безналоговой передаче. В обоих случаях сумма включается в расходы. Разница возникает, только если налоговый орган сможет доказать, что стоимость переданного в счет вклада в имущество актива превышает его балансовую стоимость. В этом случае начисленный НДС по первому варианту, на котором настаивает Минфин России, превышает восстановленную сумму НДС по более рискованному варианту.

Подготовлено по материалам журнала "Практическое налоговое планирование"

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы скачать образец документа

В подарок, на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, мы отправим форму «Порядок управления дебиторской задолженностью компании»

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы продолжить чтение статьи

Еще Вы сможете бесплатно:
Скачать надстройку для Excel. Узнайте риск налоговой проверки в вашей компании Прочитать книгу «Запасной финансовый выход» (раздел «Книги»)

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль