Связанные стороны в отчетности по МСФО

14762
Салтыкова Алла
директор PricewaterhouseCoopers
Компании нередко ведут коммерческую деятельность со связанными сторонами. Условия таких сделок часто существенно отличаются от применяемых в отношении прочих контрагентов, что может повлиять на финансовое положение и результаты деятельности. Поэтому в финансовой отчетности компании должна раскрываться информация о подобных сделках и взаимоотношениях между их сторонами.

Вопросам раскрытия в финансовой отчетности информации о связанных сторонах посвящен МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» (Related Party Disclosures). Этот стандарт применяется к отношениям и операциям между компанией, составляющей финансовую отчетность по МСФО (далее - компания, составляющая финансовую отчетность), и связанными с ней сторонами.

При формировании финансовой отчетности за год, начинающийся 1 января 2005 года или позднее, следует применять МСФО (IAS) 24 в обновленной редакции (утвержденной в 2003 году). Сравнительные данные за 2004 год в финансовой отчетности за 2005 год необходимо скорректировать с учетом новых требований стандарта.

Среди основных изменений, внесенных в МСФО (IAS) 24, можно отметить следующие:

  • введены требования раскрывать конечную контролирующую сторону (имя физического лица или название компании), размер вознаграждения ключевого управленческого персонала;
  • в определение связанных сторон включены: стороны, осуществляющие совместный контроль над компанией, составляющей финансовую отчетность (по отношению к последней); совместная деятельность, в которой компания, составляющая финансовую отчетность, является участником, а также пенсионные планы, выгоды от которых получают работники этой компании или связанной с ней стороны;
  • уточнено определение «ключевого управленческого персонала», введено определение «близких родственников физического лица»;
  • изъято положение, позволявшее компании, контролируемой государством, не раскрывать информацию об операциях с другими такими компаниями;
  • уточнены требования к раскрытию информации, в частности о резервах под обесценение дебиторской задолженности; о наличии обеспечений и гарантий; о погашении обязательств компании, составляющей финансовую отчетность, третьей стороной или обязательств третьей стороны этой компанией при условии, что указанные операции и остатки по ним относятся к отношениям между связанными сторонами;
  • исключено требование раскрывать ценовую политику по операциям между связанными сторонами.

Многие из указанных изменений, по сути, не являются новыми. Так, старая редакция МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» содержала требование раскрывать конечную контролирующую компанию группы. Теперь уточненное требование (в нем упомянуты и физические лица) включено в состав МСФО (IAS) 24.При раскрытии информации о связанных сторонах помимо МСФО (IAS) 24 нужно учитывать требования МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность»1, МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные компании»2, МСФО (IAS) 31 «Участие в совместной деятельности» и др.

Критерии признания сторон связанными

Для удобства объединим стороны, подпадающие под определение связанных по отношению к компании, составляющей финансовую отчетность, в пять укрупненных групп.

К первой группе относится сторона, которая прямо или косвенно (через третьи стороны):

  • контролирует компанию, контролируется ею или находится под общим контролем вместе с ней;
  • участвует в капитале компании, имея в результате такого участия значительное влияние на нее;
  • совместно контролирует компанию.
Пример
В уставном капитале компании A 60% принадлежит компании B, 40% - компании C. При этом компании C и B контролируются физическим лицом D. Компания A осуществляла операции в течение отчетного года только с компанией С. В финансовой отчетности компания А раскроет информацию о следующих отношениях:
  • о непосредственном (прямом) контроле со стороны В (60% акций А);
  • о значительном влиянии со стороны С (40% акций А);
  • о том, что А входит в группу компаний, контролируемых D (со стороны D осуществляется косвенный контроль через третьи стороны).

В эту же группу можно включить компании, которые являются ассоциированными (в соответствии с МСФО (IAS) 28) по отношению к компании, составляющей финансовую отчетность, а также совместную деятельность (согласно МСФО (IAS) 31 «Участие в совместной деятельности»), в которой компания, составляющая финансовую отчетность, является участником.

В МСФО (IAS) 24 также используются понятия «совместный контроль» и «общий контроль».

Под совместным контролем понимается основанный на договоре объединенный контроль над экономической деятельностью. При совместном контроле ни одна из сторон не может самостоятельно принять значительное решение, связанное с управлением экономической деятельностью. Если компании A и B имеют одинаковую 50-процентную долю в уставном капитале С, но при этом в соответствии с договором между ними для принятия любого значимого решения необходимо их взаимное согласие, то можно говорить о совместном контроле. В этом случае A и B являются связанными сторонами по отношению только к С, а не друг к другу.

Значительное влияние и контроль

В основе отношений между связанными сторонами лежат значительное влияние или контроль.

Значительное влияние определено в МСФО (IAS) 24 как способность участвовать в принятии решений по вопросам операционной и финансовой политики компании, но не контролировать ее. Значительное влияние может основываться на участии в капитале компании, действующем законодательстве, положениях учредительных документов или заключенных договоров. Такое влияние на деятельность компании может оказывать инвестор, владеющий 20% и более голосов компании, члены совета директоров, ключевой управленческий персонал компании, то есть лица, имеющие полномочия и ответственные за планирование, управление и контроль над ее деятельностью (прямо или косвенно).

Контроль - способность определять финансовую и операционную политику компании, с тем чтобы получать выгоды от ее деятельности. Косвенный контроль может быть реализован не только через дочерние общества, но и, например, путем регистрации в реестре акционеров номинальных держателей или создания офшорных компаний, в которых может не быть уставного капитала.

Личный опыт

Кирилл Стародубов, генеральный директор компании «ФИНАКО»3 (Москва)

Значительное влияние определить довольно сложно, поскольку это характеристика скорее качественная, чем количественная. Для начала нужно понять, есть ли возможность влиять на формирование финансовой и операционной политики компании, например через представителя в совете директоров или руководителя, аффилированного с компанией посредством финансовых интересов или родственных связей с акционерами. Не менее важно установить, используются ли определенные взаимоотношения для осуществления операций на условиях, отличных от рыночных. Так, присутствие одного и того же представителя в совете директоров двух компаний еще не означает, что эти компании связаны и могут оказывать друг на друга значительное влияние.
Реальный контроль не всегда основан на собственности и контрольной доле владения. Например, некоторое время назад Б.А. Березовский владел 49% акций телеканала ОРТ. Но пока государство не сменило руководство канала, его финансовую, операционную и информационную политику полностью определяли люди, подконтрольные Березовскому. Четким признаком контроля является членство в совете директоров. Если большинство представителей в совете директоров ваши, например трое из пяти, то и контроль у вас независимо от количества голосующих акций, поскольку вы можете назначать генерального директора и соответственно полностью определять финансовую и операционную политику компании.

Сергей Устимов, заместитель начальника управления финансового планирования и контроля ЗАО «ТД «Перекресток» (Москва)

Если мы будем участвовать в процессе принятия решения в какой-либо компании, но не определять его непосредственно, тогда можно говорить о значительном влиянии. Чтобы его оказывать, нужно, как правило, иметь какую-либо часть голосов, например более 20% акций в совместном предприятии. Еще более важно ввести в совет директоров и в правление компании, на которую мы хотели бы влиять, наших представителей. В противном случае могут приниматься решения, не соответствующие нашим целям как новых акционеров. Пример тому - компания «ЮКОС», которая получила достаточно крупный пакет акций «Сибнефти», но так и не смогла включить в совет директоров своих представителей. В принципе, МСФО «оценивают» контроль в 50% и более голосующих акций, и я бы с этой цифрой согласился, хотя бывают исключения. Когда в сферу наших интересов попадает какая-либо компания, мы, как правило, сразу приобретаем ее часть, обеспечивая себе возможность определять решения, принимаемые в компании. Чтобы не лишиться приобретенных активов, желательно полностью заменить руководство компании, а это возможно лишь при полном контроле, либо следует ввести в состав руководителей «своего» генерального или финансового директора.

Примером общего контроля является контроль со стороны материнской компании в отношении дочерних обществ.

Во вторую группу входят члены ключевого управленческого персонала компании, составляющей финансовую отчетность, или ее материнской компании.

В третью группу входят близкие родственники физических лиц, включенных в первую или вторую группу.

Четвертая группа связанных сторон включает компании, которые (прямо или косвенно) контролируются, совместно контролируются, находятся под значительным влиянием лиц, входящих во вторую или третью группу, а также компании, в которых этим лицам принадлежит значительная доля голосов (прямо или косвенно). Например, две компании будут классифицированы как связанные, если близкий родственник одного из сотрудников ключевого управленческого персонала одной компании владеет значительной долей голосов в другой компании.

Пятая группа - пенсионные планы, выгоды от которых получают работники компании, составляющей финансовую отчетность, или любой связанной с ней компании. Пенсионные планы определены в МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»4 как официальныеи неофициальные соглашения, на основании которых компания обеспечивает своим сотрудникам вознаграждение по окончании трудовой деятельности. Они могут быть реализованы в различной организационно-правовой форме, например в виде негосударственного пенсионного фонда.

При признании сторон связанными важно руководствоваться определениями и критериями, изложенными в МСФО (IAS) 24. Например, не будут считаться связанными сторонами компания, составляющая финансовую отчетность, и компания, предоставившая ей финансирование, несмотря на то что последняя может повлиять в какой-то степени на ее решения.

Раскрытие информации о связанных сторонах

Раскрытие информации о связанных сторонах, как правило, предполагает детализацию в примечаниях к финансовой отчетности сведений, уже содержащихся в бухгалтерском балансе и отчетах о прибылях и убытках, о движении денежных средств и об изменениях в капитале.

Операции со связанными сторонами

При раскрытии операций со связанными сторонами компания, составляющая финансовую отчетность, представляет информацию о характере отношений, сумме операции, остатке по ней на отчетную дату, способе погашения обязательств (получения денежных средств) и связанных с этим условиях (наличии обеспечений, гарантий и проч.).

Кроме того, необходимо представить информацию о размерах резервов по сомнительным долгам и суммах расходов, признанных в течение периода в отношении безнадежных или сомнительных долгов связанных сторон.Информация в отчетности должна детализироваться по следующим категориям:

  • контролирующая сторона;
  • стороны, совместно контролирующие или оказывающие значительное влияние на компанию, составляющую финансовую отчетность;
  • дочерние компании;
  • зависимые компании;
  • совместная деятельность, в которой компания, составляющая финансовую отчетность, является участником;
  • ключевой управленческий персонал компании, составляющей финансовую отчетность, и ее контролирующей стороны;
  • другие связанные стороны.

В качестве примеров операций, информация о которых подлежит раскрытию при условии осуществления их со связанными сторонами, можно привести следующие:

  • покупка или продажа товаров или других активов;
  • оказание или получение услуг;
  • аренда;
  • передача результатов исследований и разработок;
  • передача прав по лицензионным соглашениям;
  • кредиты и взносы в уставный капитал;
  • предоставление гарантий или обеспечений;
  • погашение обязательств.

Компании обязаны также раскрывать размер вознаграждения ключевому управленческому персоналу в совокупности и по каждой из следующих статей:

  • краткосрочные вознаграждения работникам;
  • вознаграждения по окончании трудовой деятельности;
  • другие долгосрочные вознаграждения;
  • выходные пособия;
  • выплаты, основанные на акциях.

В состав вознаграждения ключевого управленческого персонала входят не только вознаграждение, выплачиваемое компанией, составляющей финансовую отчетность, но и, например, суммы, выплаченные материнской компанией ключевому управленческому персоналу компании, составляющей отчетность, за работу в последней. Кроме того, в отчетности необходимо отразить относительно новые для России формы вознаграждения менеджмента, такие как выплаты, основанные на акциях. При раскрытии информации о вознаграждениях могут возникнуть трудности, связанные с определением круга лиц, входящих в ключевой управленческий персонал, величины и состава выплат.

Отношения контроля

Отношения контроля подлежат раскрытию даже при отсутствии операций между контролирующей и контролируемой сторонами. Это связано с тем, что контролирующая сторона во многом определяет деятельность подконтрольной компании и может диктовать ценовую политику, направления работы и т. д. К примеру, подконтрольная компания может предоставлять значительные скидки, безвозмездно оказывать услуги третьим лицам, не осуществлять определенную деятельность, что может отразиться на ее финансовом положении и результатах деятельности.

Личный опыт
Диляра Басырова, главный специалист по МСФО акционерной компании «АЛРОСА» (г. Мирный)
Основными акционерами компании «АЛРОСА» являются Правительство РФ и Правительство Республики Саха (Якутия). Государственная политика оказывает значительное влияние на финансовое положение и результаты хозяйственной деятельности компании.
В свою очередь «АЛРОСА» владеет пакетами акций или долями зависимых и дочерних обществ, кроме того, имеет своих представителей в советах директоров этих организаций или обладает правом назначить единоличный исполнительный орган, тем самым оказывая значительное влияние или осуществляя контроль над их текущей деятельностью. Планом развития группы «АЛРОСА» предусматривается единая финансовая политика во взаимоотношениях между материнской компанией и дочерними обществами. Цены на приобретаемые у дочерних обществ товары, работы и услуги для материнской компании устанавливаются с учетом определенной нормы рентабельности, обеспечивающей дочерним предприятиям эффективную деятельность. Работы и услуги, оказываемые материнской компанией дочерним обществам, реализуются по фактической себестоимости.

В соответствии с МСФО (IAS) 24 отчитывающаяся компания обязана указывать имя физического лица или название компании, являющихся конечной, а также непосредственно5 контролирующей стороной.

Личный опыт
Кирилл Стародубов
Раскрытие информации о связанных сторонах, особенно об отношениях контроля, необходимо пользователям отчетности для того, чтобы сделать правильные выводы о последствиях таких отношений. Даже не имея денежной формы, эти отношения могут привести к тому, что финансовые показатели компании будут значительно отличаться от аналогичных показателей фирм, у которых нет подобных отношений со связанными сторонами. С этой точки зрения важным нововведением МСФО 24 является требование раскрывать название непосредственной и конечной контролирующих сторон (материнских компаний).

Если ни конечная, ни непосредственно контролирующая стороны не представляют финансовую отчетность по МСФО, доступную широкому кругу пользователей, то компания, составляющая финансовую отчетность, должна указать название следующей по старшинству материнской компании в группе (но не конечной) и обеспечить публичность финансовой отчетности по МСФО.

Требование о раскрытии конечной контролирующей стороны может вызвать у компании, составляющей финансовую отчетность, ряд проблем. Они связаны, как правило, с нежеланием предавать огласке соответствующую информацию или просто с ее отсутствием. Выход из этой ситуации - вести работу с акционерами, использовать имеющиеся доступные источники информации, в том числе раскрываемой в соответствии с российским законодательством6.

Личный опыт
Ирина Сальникова, менеджер отдела бухгалтерских услуг компании «Интеркомп Техноло-джис ЛЛС»
Как российские, так и иностранные компании не всегда имеют желание в силу различных причин сообщать информацию о конечной контролирующей стороне. Необходимые сведения можно получить, используя другие каналы, в том числе официальные российские и зарубежные источники информации. Наша компания занимается постановкой и ведением учета на аутсорсинговой основе. Особенности аутсорсинга позволяют в определенной мере предотвратить возможные трудности при формировании отчетности по МСФО еще на начальном этапе работы с новым клиентом. Для этого мы используем анкетирование, информируем заказчиков о том, что может возникнуть потребность в той или иной информации. Важно изначально убедить заказчиков в том, что представление указанной информации для раскрытия в отчетности отвечает их интересам. Не менее важно предоставить гарантии того, что данные сведения будут использованы исключительно в целях формирования отчетности, соответствующей требованиям МСФО.

Различия между МСФО и РСБУ

В соответствии с ПБУ 11/20007 в российской отчетности раскрывается информация об аффилированных лицах. Однако не будем спешить ставить знак равенства между «связанными сторонами» и «аффилированными лицами» и, соответственно, между требованиями к раскрытию информации о них по международному и российскому стандартам. Рассмотрим основные различия между МСФО и РСБУ.

  1. Согласно ПБУ 11/2000 аффилированными признаются юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц в соответствии с Законом РСФСР от 22.03.91 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». Несмотря на то что приведенное в законе определение аффилированных лиц довольно подробное, оно основано на форме, а не на содержании отношений и операций между сторонами. Например, физическое лицо владеет 60-процентной долей компании A, одновременно являясь членом совета директоров зарубежной компании B. Компания В контролирует 70% акций российской компании C. При том, что для российского бухгалтерского учета компании А и С не будут классифицированы как аффилированные, для целей МСФО они признаются связанными сторонами. Понятие связанных сторон существенно шире, особенно применительно к отношениям между компаниями и физическими лицами. Поэтому во многих случаях аффилированные лица и связанные стороны будут различаться. Это необходимо учитывать при подготовке отчетности по МСФО, анализируя имеющуюся у компании информацию об аффилированных лицах и корректируя ее при необходимости.
  2. Финансовая отчетность по МСФО составляется, как правило, на уровне группы компаний и является консолидированной. Поэтому внутригрупповые операции между контролирующей и дочерними компаниями, а также между самими дочерними компаниями из отчетности исключаются, а раскрытие информации относится прежде всего к отношениям с компаниями вне консолидированной группы. В российской практике «первичной» (и широко доступной) является бухгалтерская отчетность юридического лица. В ней отражаются операции как самого юридического лица, так и лиц, аффилированных с ним (в том числе дочерних обществ).
  3. МСФО (IAS) 24 применяется при составлении финансовой отчетности любой компанией, ПБУ 11/2000 предназначено для использования только акционерными обществами. И хотя требование о раскрытии в отчетности информации об аффилированных лицах компаниями других организационно-правовых форм содержится также в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»8, действующее бухгалтерское законодательство не уточняет, какие правила регулируют этот вопрос.

Чтобы раскрыть в финансовой отчетности информацию о связанных сторонах, компании придется приложить немало усилий. Необходимо наладить систему сбора и обработки данных, вести работу с ключевым управленческим персоналом, с контролирующими сторонами для своевременного выявления и раскрытия отношений влияния или контроля. Не менее важно своевременно получать информацию о гарантиях и обеспечениях, платежах компании в пользу третьих сторон или платежах третьих сторон по обязательствам компании. Все эти действия направлены на то, чтобы данные финансовой отчетности действительно позволяли составить объективное представление обо всех существенных отношениях.

1 Подробнее об этом см. статью «Составление сводной финансовой отчетности по МСФО» («Финансовый директор», 2004, № 1). - Примеч. редакции.

2 Подробнее об этом см. статью «Учет инвестиций в зависимые компании» («Финансовый директор», 2004, № 10). - Примеч. редакции.

3 Личный опыт подготовлен редакцией журнала и может не совпадать с мнением авторов статьи. - Примеч. редакции.

4 Подробнее об этом см. статью «Как учитывать вознаграждение сотрудникам» («Финансовый директор», 2005, № 4). - Примеч. редакции.

5 К примеру, компания А контролирует деятельность компании В, которая в свою очередь контролирует компанию С. В такой ситуации компания В осуществляет непосредственный контроль над C, компания А в отношениях контроля является конечной. - Примеч. редакции.

6 Статья 93 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» предусматривает, что аффилированные лица общества обязаны в течение 10 дней с момента приобретения акций общества уведомить его об этом в письменной форме, указав количество и категории акций. - Примеч. редакции.

7 ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах», утв. приказом Минфина России от 13.01.2000 № 5н. - Примеч. редакции.

8 Утверждено приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н. - Примеч. редакции.

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...


Рассылка




© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы скачать образец документа

В подарок, на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, мы отправим форму «Порядок управления дебиторской задолженностью компании»

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы продолжить чтение статьи

Еще Вы сможете бесплатно:
Скачать надстройку для Excel. Узнайте риск налоговой проверки в вашей компании Прочитать книгу «Запасной финансовый выход» (раздел «Книги»)

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль