Определение цены сделки для целей налогообложения

4210
Сальникова Ольга
эксперт журнала «Финансовый директор»
Не секрет, что оптимизируя налогообложение, многие компании играют на ценах: одни товары и услуги они продают по заниженным ценам, другие приобретают по завышенным. При этом совокупная налоговая нагрузка на компании, участвующие в схеме, существенно уменьшается. Но в определенных случаях, руководствуясь статьей 40 Налогового кодекса РФ, налоговики могут не признать результаты таких сделок и применить к ним рыночные цены. За четыре года действия этой нормы налоговые инспекции не раз пытались воспользоваться предоставленной возможностью и доначислить налоги. Однако арбитражная практика показывает, что большинство судебных решений по этому вопросу принимается в пользу налогоплательщиков.

Определяя выручку и рассчитывая налоги, налогоплательщики исходят из цен на реализуемые товары, работы и услуги, согласованных с партнерами по сделке. Считается, что, пока не доказано обратное, эти цены соответствуют рыночному уровню. Однако в ряде случаев налоговики могут проверить правильность применения цен (п. 2 ст. 40 НК РФ). Так, контролировать цены разрешено:

  • между взаимозависимыми лицами;
  • при проведении товарообменных операций;
  • при заключении внешнеторговых сделок;
  • при отклонении цен более чем на 20% от уровня цен, применяемых фирмой по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного времени.

Если в результате проверки выяснится, что цена сделки отличается от рыночной более чем на 20%, то налоговая инспекция будет вправе пересчитать налоги исходя из рыночных цен. Однако большинство подобных споров выигрывают, как правило, налогоплательщики. Значительная часть судебных дел разваливается уже на первом этапе из-за того, что налоговики не могут обосновать правомерность пересчета цен.

Сделки между взаимозависимыми лицами

Налоговый кодекс РФ дает очень четкое определение взаимозависимости организаций и физических лиц (п. 1 ст. 20 НК РФ):

  • одна фирма прямо или косвенно владеет более 20% уставного капитала другой фирмы;
  • одно физическое лицо находится в должностном подчинении у другого;
  • физические лица состоят в браке, являются родственниками, усыновителем и усыновленным, попечителем и опекуном.

Под это определение не подпадают, например, фирмы, у которых одни и те же учредители или руководители, то есть к большинству компаний, фактически влияющих на деятельность друг друга, рассматриваемая статья Налогового кодекса РФ неприменима.

Правда, налоговики могут попытаться доказать в суде, что наличие подобных отношений между компаниями может повлиять на условия или результаты их сделок. Тогда суд может признать фирмы взаимозависимыми по другим основаниям, не указанным выше.

  • Пример 1

    Налоговая инспекция убедила суд в том, что две компании являются взаимозависимыми, так как акционеры одной фирмы владели 75-процентной долей в уставном капитале другой фирмы. Кроме того, исполнительный директор первой компании одновременно являлся генеральным директором второй компании и мог сам открывать счета в банках для обеих фирм и распоряжаться их денежными средствами. Судьи решили, что у этих предприятий сложились отношения, которые могут оказывать взаимное влияние на результаты их деятельности и заключаемых ими сделок, и на этом основании признали компании взаимозависимыми для целей налогообложения (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.04.02 № А56-8534/00).

Однако случаи, когда налоговикам удается добиться признания взаимозависимости двух компаний, одна из которых не владеет прямо или косвенно более чем 20% уставного капитала другой компании, очень редки. Суды требуют от инспекций доказательства того, что предприятия имеют фактическую возможность оказывать влияние на сделки между собой. Например, для признания фирм взаимозависимыми недостаточно лишь указания на то, что учредитель одной компании является членом совета директоров другой. Такой вывод содержится в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 27.06.01 № КА-А40/1255-01. Не свидетельствует о взаимозависимости компаний и факт, что должностные лица первого предприятия занимают руководящие должности на втором предприятии. Это подтверждено Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа в постановлении от 26.06.02 № А42-8576/01-16-558/02.

Таким образом, даже если и обнаруживается какая-то связь между фирмами, налоговые органы должны обосновать причину ее возможного влияния на результаты сделок.

Товарообменные операции

В отличие от скрытых (по крайней мере, от суда) признаков взаимозависимости товарообменные операции выявить гораздо проще. Однако и здесь возникает вопрос: какие операции считать товарообменными. В Налоговом кодексе РФ понятие "товарообменные операции" отсутствует, поэтому для целей налогообложения нужно применять определение договора мены, которое приведено в гражданском законодательстве. По договору мены одна сторона передает в собственность другой стороне один товар в обмен на другой (ст. 567 ГК РФ). При этом товаром может быть любое имущество, включая ценные бумаги. Таким образом, налоговая инспекция может проверить цены, исходя из которых рассчитывались налоги, только если компания в счет оплаты проданных товаров получила другие товары. Если же фирма расплачивается товарами за выполненные работы или оказанные услуги, то такие сделки уже не могут рассматриваться как товарообменные.

  • Пример 2

    Налоговая инспекция решила, что договор на оказание услуг, оплата по которому производится неденежными средствами, является товарообменной операцией. Однако суд указал на то, что договор возмездного оказания услуг регулируется отдельной главой Гражданского кодекса РФ и не может рассматриваться как договор мены. Поэтому инспекция не вправе контролировать цены по такой сделке (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.01.02 № А56-10576/01).

Внешнеторговые сделки

С внешнеторговыми сделками связано наибольшее количество споров по вопросу применения рыночных цен. Как правило, разногласия возникают из-за того, что налоговики не хотят возмещать организациям экспортный НДС и предпринимают попытки проконтролировать цены внутрироссийских сделок, так или иначе связанных с экспортными контрактами. Однако, руководствуясь подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ, проверять правильность применения цен налоговики могут исключительно по внешнеторговым сделкам2. Эта норма не применяется к договорам, которые заключены между российскими компаниями и не предусматривают перемещения товаров через таможенную границу РФ.

  • Пример 3

    Инспекция обратилась в суд с заявлением о том, что компания приобрела у другой фирмы товар для экспорта по завышенной цене, в связи с чем, по мнению инспекции, к возмещению была предъявлена излишняя сумма НДС. Однако фактически инспекция превысила свои полномочия, проверив правильность цен по договору поставки товара, не предусматривающему перемещение товара за пределы России (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.09.02 № А56-7668/02).

Значительные колебания цен

Не так-то просто доказать и отклонение цены товаров по определенной сделке от среднего уровня цен, применяемых фирмой по идентичным или однородным товарам. Основная проблема заключается в том, что определить, какие товары являются идентичными (однородными), достаточно сложно. Если инспекция не уделяет этому вопросу должного внимания, то у налогоплательщика есть все шансы выиграть дело.

  • Пример 4

    Налоговая инспекция проанализировала расценки компании, занимающейся сдачей помещений в аренду, установленные за 1 квадратный метр предоставляемой площади, и пришла к выводу, что для разных арендаторов цена варьируется более чем на 30%. Суд отметил, что отклонения цен выявлены путем сравнения ставок по всем договорам независимо от места расположения помещений и без учета существенных обстоятельств, влияющих на размер арендной платы, таких как:

    • сроки сдачи в аренду помещений (долгосрочная и краткосрочная аренда);
    • размер помещений (свыше 1000 кв. м и до 10 кв. м);
    • включение в арендную плату стоимости разного рода дополнительных услуг, оказываемых арендаторам;
    • оборудованность помещений в зависимости от специфики их использования арендаторами (подвальное помещение для склада, торговые залы или обменные пункты валюты, оборудованные в соответствии с требованиями законодательства).

    Таким образом, инспекция не определила средний уровень ставки арендной платы именно по конкретному типу помещения и поэтому не имела права корректировать цены для целей налогообложения (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.04.01 № КА-А40/1293-01).

Налогоплательщикам следует иметь в виду, что налоговики нередко забывают и о том, что отклонение нужно рассчитывать именно от среднего уровня цен, применяемых фирмой, а не от среднерыночной цены. Поэтому, даже если компания постоянно продает, скажем, дорогостоящие компьютеры всего по 1000 руб. (вместо 100 000 руб.), инспекция не может заявить, что была занижена выручка и не уплачены налог на прибыль и НДС. Ведь никаких отклонений цен от среднего уровня (в данном случае - 1000 руб.) нет. Подобный вывод сделан, например, в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 04.09.02 № А56-14791/02.

Рыночная цена

Иногда налоговикам все же удается доказать свое право на пересчет цен по отдельным сделкам. Однако затем они должны определить рыночную цену, что, как показывает арбитражная практика, в большинстве случаев им сделать не удается.

Рекомендации Андрея Никонова, партнера компании "Пепеляев, Гольцблат и партнеры" (Москва)

В случае если дело дойдет до суда, налогоплательщикам необходимо построить грамотную линию защиты. Первое, на что нужно обратить внимание: были ли у налоговой инспекции основания для контроля над ценами? Если отклонение от рыночной цены имело место, а основания для контроля не было, то налог не может быть доначислен. И второе: если основания для контроля все-таки имеются, то налогоплательщику нужно аргументировать позицию о несопоставимости условий, на основании которых налоговая инспекция установила рыночную цену, и условий контролируемой сделки.

В Налоговом кодексе РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ). Иными словами, рыночная цена, во-первых, определяется по товарам, имеющим одинаковые или сходные характеристики и компоненты (при этом учитываются качество товаров, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения и т. п.), во-вторых, условия продажи товаров (работ, услуг), по которым рассчитывается рыночная цена, не должны существенно отличаться от условий по проверяемой сделке. Кроме того, нужно учитывать скидки, вызванные:

  • сезонными колебаниями;
  • потерей товарами качества и иных потребительских свойств;
  • истечением срока годности или реализации товаров;
  • маркетинговой политикой, в том числе при продвижении товаров на новые рынки.

Стоит ли говорить, что соблюсти все эти требования при определении рыночной цены очень трудно.

  • Пример 5

    Налоговая инспекция проверила соответствие размера процентов по кредитам, выдаваемым банком, их рыночному уровню и доначислила налоги на прибыль, на содержание социально-культурной сферы и на пользователей автодорог. Однако суд указал на то, что при проверке не были учтены условия, оказывающие существенное влияние на цену услуги по предоставлению кредита:

    • рейтинг и отраслевая принадлежность клиента;
    • вид и размер риска по сделке;
    • обеспечение сделки;
    • конкретные сроки возврата денежных средств.

    Поэтому суд решил, что инспекция не выполнила требования статьи 40 НК РФ при определении рыночной цены (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27.05.02 № А28-1106/02-8/18). В других случаях при определении рыночной цены не учитывались такие характеристики товаров, как вид (например, в сделке по реализации горюче-смазочных материалов, постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 19.04.01 № А55-4248/00-29-6307/00-29) и сорт (в сделке по реализации лесопродукции, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.06.01 № А05-62/01-3/18).

При определении рыночных цен налоговые органы могут использовать официальные источники информации о рыночной цене и биржевых котировках (п. 11 ст. 40 НК РФ). Однако все справки, выданные статистическими службами, таможней, инспекциями по ценам, позволяют определить, как правило, средний уровень рыночной цены по какой-то категории товаров, а не рыночную цену конкретного товара. К тому же нужно доказать, что официальная информация учитывает сопоставимость условий сделок.

  • Пример 6

    В доказательство правильности определения рыночной цены налоговая инспекция привела данные, представленные городской Торгово-промышленной палатой. Однако суд указал на то, что инспекция не обосновала сопоставимость условий сделки, совершенной налогоплательщиком, и условий сделок, цены по которым были указаны в актах Торгово-промышленной палаты (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.06.02 № А56-857/02).

В заключение отметим, что некоторые арбитражные суды все же принимали решения не в пользу налогоплательщиков. Как правило, это происходило в тех случаях, когда компании даже не пытались опровергнуть позицию налоговой инспекции.

  • Пример 7

    Инспекция определила рыночную цену товара исходя из данных, указанных в сообщении городской Торгово-промышленной палаты. Однако фирма не стала опровергать выводы налоговиков, поэтому суд удовлетворил требования инспекции о доначислении НДС (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.12.01 № А56-21019/01).

Таким образом, можно констатировать, что практика применения статьи 40 НК РФ в действующей редакции складывается явно не в пользу налоговых органов. Это дает налогоплательщикам возможность и в дальнейшем использовать ценообразование в качестве элемента налогового планирования. По крайней мере, до тех пор, пока процедура контроля цен, установленная Налоговым кодексом РФ, остается неизменной.

Комментарий Сергея Разгулина, советника налоговой службы РФ II ранга

Поправки в Налоговый кодекс РФ, связанные с налоговым контролем над ценообразованием, внесены правительством в Госдуму еще в апреле 2001 года, но до сих пор не рассматривались. В частности, согласно поправкам в статью 20 НК РФ расширен перечень случаев признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения. Например, таковыми будут признаваться организации, учредителями которых является одно и то же лицо. Что же касается статьи 40 НК РФ, то в ней уточняется механизм формирования рыночных цен, вводится дополнительный метод определения цен - метод цены реализации продукта переработки. Например, согласно этому методу рыночная цена нефти будет определяться как цена реализации бензина за вычетом расходов, необходимых для переработки нефти с последующим получением бензина.

Кроме того, отклонение в 20% между ценой договора и рыночной ценой не будет основанием для доначислений налогов. Также вводятся новые основания для проведения проверок, например осуществление сделок с лицами, использующими налоговый режим офшоров (включая внутрироссийские низконалоговые зоны), а также с лицами, имеющими убыток.

Законопроект также увеличивает возможности для проведения контрольных мероприятий. Если поправки будут приняты на весенней сессии Госдумы, то новая редакция статьи 40 будет действовать уже в этом году. Поправки вступят в силу через месяц после опубликования соответствующего закона.

__________________________________________________
1 В статье 40 Налогового кодекса РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.
2 Внешнеторговой деятельностью является предпринимательская деятельность в области международного обмена товарами, работами, услугами, информацией, результатами интеллектуальной деятельности (ст. 2 Федерального закона от 13.10.95 № 157-ФЗ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности»).

Методические рекомендации по управлению финансами компании



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Школа

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...


Рассылка




© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

«Финансовый директор» — практический журнал по управлению финансами компании

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43625 от 18.01.2011
Все права защищены. email: fd@fd.ru


  • Мы в соцсетях
×
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы скачать образец документа

В подарок, на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, мы отправим форму «Порядок управления дебиторской задолженностью компании»

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Зарегистрируйтесь на сайте,
чтобы продолжить чтение статьи

Еще Вы сможете бесплатно:
Скачать надстройку для Excel. Узнайте риск налоговой проверки в вашей компании Прочитать книгу «Запасной финансовый выход» (раздел «Книги»)

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль